Bogucki Stanisław, Zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych jako instytucja prawa podatkowego

1. Podatki, które stanowią podstawowe źródło dochodów budżetowych, są jednocześnie istotnym obciążeniem podmiotów zobowiązanych do ich regulowania. Nieodzowna jest zatem znajomość zasad wyznaczonych przez przepisy prawnopodatkowe, tak aby odpowiednio dopasowywać swe zachowania do reguł obowiązujących w istniejącym systemie podatkowym . Jednocześnie zasada pewności prawa powinna chronić zarówno podatnika, jak i organ podatkowy, zaprowadzając w ten sposób równowagę pomiędzy roszczeniami organów państwa a roszczeniami jednostek dochodzących swoich uprawnień wynikających z prawa .

Jedną z cech podatku jest jego nieekwiwalentność, co oznacza, że zapłaty podatku nie można utożsamiać z jakimkolwiek bezpośrednim kontrświadczeniem ze strony organów państwa. Ekwiwalentność odróżnia podatek od opłaty, opłata jest bowiem powiązana z konkretnie wskazanym w przepisach świadczeniem ze strony państwa. Uiszczanie podatków nie statuuje tytułu prawnego do żądania w zamian konkretnego świadczenia ze strony państwa. Cechą charakterystyczną podatku jest to, że zasadniczo w przypadku jego prawidłowego ustalenia nie ma możliwości prawnych jego zwrotu. Bezzwrotny charakter świadczeń podatkowych polega na definitywnym przekazaniu środków pieniężnych przez podmiot zobowiązany na rzecz budżetu państwa lub związku publicznoprawnego. Zauważyć jednak należy, że istnieją regulacje prawne, które w pewnych przypadkach przewidują zwrot zapłaconego podatku (jak w podatku od czynności cywilnoprawnych).

Podejmowane dotąd badania podatkowych regulacji zwrotu podatku koncentrowały się przede wszystkim na zagadnieniach ogólnych dotyczących tej instytucji prawnej . Dotyczyły one również zasad wprowadzania zwrotów podatkowych oraz określania ich konstrukcji prawnej w świetle rozwiązań konstytucyjnych, w tym kwestii, czy wprowadzenie zwrotu podatkowego oraz określenie jego konstrukcji powinno nastąpić w drodze ustawy, czy też może być uregulowane w akcie wykonawczym .

Na tle sformułowanego w tytule tematu opracowania należy odnieść się do używanego w nim pojęcia „zwrot podatku”, którego rozumienie zostało przedstawione w rozdziale I. Zwrot podatku nie jest instytucją jednorodną, a w poszczególnych ustawach określone zostały różnorodne zasady i tryby ustalania zwrotu, podmioty uczestniczące w jego przyznaniu, beneficjenci tej konstrukcji prawnej, cele, jakim służy, oraz rola, jaką odgrywa w konstrukcji danego podatku. Wymieniając różne funkcje zwrotu podatku, akcentuje się podstawowy cel tej instytucji, jakim jest doprowadzenie do zwrócenia uiszczonej kwoty pieniężnej podatnikowi lub przekazania innemu podmiotowi podatku w przypadkach określonych przepisami prawa. Elementem łączącym różne warianty instytucji zwrotu podatku jest to, że zwrot podatku opiera się na roszczeniu podatkowym .

Podstawę materialnoprawną zwrotu podatku stanowią przepisy ustaw podatkowych lub wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, które regulują konstrukcję zwrotu poprzez wskazanie jej zakresu podmiotowego i przedmiotowego, trybu oraz terminu jego dokonania. Ogólne zasady i przesłanki zwrotu uiszczonego podatku zostały uregulowane również w ustawie z 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa . Problematyka dotycząca owych zwrotów podatku została omówiona w dalszej części rozdziału I. Prowadząc rozważania na ten temat, należy odpowiedzieć na pytanie, w jakich przypadkach możliwe jest stosowanie do zwrotu konkretnego podatku przepisów Ordynacji podatkowej, a jeśli tak, to w jakim zakresie . W literaturze wskazuje się, że przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się w zakresie zwrotów podatkowych w trzech przypadkach:

Uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o zwrot podatku wymaga uprzedniego spełnienia co najmniej dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest zapłata podatku w kwocie należnej, a więc mającej swoje źródło w przepisach prawa podatkowego, której konsekwencją jest wygaśnięcie ciążącego na danym podatniku zobowiązania podatkowego. Drugą zaś przesłanką jest spełnienie przez podatnika warunków zwrotu, określonych w przepisach prawa podatkowego. Wymaga podkreślenia, że uprawnienie do wystąpienia o zwrot podatku przysługuje jedynie wtedy, gdy można wskazać wyraźny przepis umożliwiający powstanie i ustalenie tego uprawnienia. Tym właśnie różni się ono np. od nadpłaty, która występuje w każdym przypadku, gdy mamy do czynienia z nadpłaconym, nienależnie zapłaconym podatkiem .

Oprócz warunków, które powinny być spełnione, istotne jest określenie podmiotów, które mogą złożyć wniosek o zwrot, terminy zwrotu, a także konsekwencje niezwrócenia podatku w terminie, a więc warunki zarówno o charakterze podmiotowym i przedmiotowym, jak również formalnym i materialnym . Jeżeli owe warunki nie zostaną sprecyzowane, instytucja zwrotu podatku nie ma podstaw prawnych, żeby funkcjonować. Odrębną kwestią pozostaje precyzyjne określenie warunków zwrotu podatku, które umożliwi nie tylko ich zrealizowanie przez organy podatkowe, ale pozwoli na to z uwzględnieniem celów, które ustawodawca przewidział dla tej instytucji prawnej. Powstaje również pytanie, w jakim stopniu nieprawidłowe określenie przesłanek zastosowania zwrotu, a także nieokreślenie niektórych istotnych elementów dotyczących tej instytucji prawnej uniemożliwiają realizację zakładanych przez prawodawcę funkcji zwrotów lub powodują ich zniekształcenie .

2. Prezentację podstawowych zagadnień wypada poprzedzić wyjaśnieniem wyznaczenia obszaru rozważań, które nie zostaną ograniczone do kwestii stricte związanych ze zwrotem podatku od czynności cywilnoprawnych (omówionych w rozdziałach od IV do VII monografii). Rozpatrywanie tych zagadnień jest uzasadnione w kontekście wyjaśnienia podstaw do zwrotu nadpłaty tego podatku, które zostały omówione w rozdziale III, biorąc pod uwagę, że w ostatnich latach stwarzają one wiele problemów z interpretacją stosownych przepisów prawa materialnego związanych z właściwą implementacją prawa unijnego do polskiej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Instytucja zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych uregulowana została w art. 11 ustawy z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych . Analizując tę regulację, warto rozważyć na ile jest ona odrębna, samodzielna i niezależna od instytucji zwrotu nadpłaty przewidzianej Ordynacją podatkową. W tych ramach warto zaakcentować funkcję instytucji nadpłaty, która ma na celu zwrot podatnikowi świadczenia uiszczonego nienależnie bądź w wysokości wyższej niż należna. Instytucja uregulowana w art. 11 u.p.c.c. przewiduje natomiast w pewnych przypadkach zwrot podatnikowi świadczenia, które w chwili konkretyzacji obowiązku podatkowego było w pełni należne, ale dopiero w wyniku zdarzeń późniejszych zaszła potrzeba jego zwrotu. Można przyjąć, że wspólną cechą zwrotów tego podatku jest nieosiągnięcie rezultatu określonej czynności cywilnoprawnej, który zamierzały osiągnąć strony.

Analiza instytucji zwrotu podatku, skonkretyzowana do przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych (ogólnie przedstawiona w rozdziale II monografii, a następnie będąca przedmiotem analizy w rozdziałach od IV do VII), wymaga rozważenia, na ile instytucja zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych uregulowana w art. 11 u.p.c.c. stanowi rozwiązanie wyjątkowe i kompletne. W tych ramach wymaga analizy, czy i z jakich względów katalog zwrotu tego podatku ma charakter zamknięty. Przyjęcie poglądu, że instytucja zwrotu podatku zawiera zamknięty katalog przesłanek zwrotu tego podatku, oznacza, że żadna inna okoliczność, poza wymienionymi w art. 11 ust. 1 u.p.c.c., nie może stanowić podstawy zwrotu podatku. Warto się również zastanowić, czy i z jakich powodów przesłanki uprawniające do zwrotu podatku zredagowane są na tyle kazuistycznie, że wykluczają możliwość rozszerzenia katalogu przesłanek uprawniających do zwrotu podatku . Należy bowiem zwrócić uwagę, że w przypadku stwierdzenia braku podstaw prawnych, żeby poza przypadkami wymienionymi w art. 11 ust. 1 u.p.c.c. formułować inne przyczyny zwrotu podatku (powołując się na okoliczności, które spowodowały uchylenie czynności cywilnoprawnej lub nie wywołały przez nią skutków prawnych czy też doprowadziły do zakończenia stosunku umownego), zwrot podatku nie wchodzi w rachubę, choćby wskutek różnorodnych zdarzeń modyfikujących lub niweczących istniejący stosunek prawny zamierzony rezultat gospodarczy (lub inny skutek) nie został osiągnięty, np. odstąpienie od umowy, rozwiązanie umowy itp.

W świetle regulacji art. 11 ust. 1 u.p.c.c. podatek od czynności cywilnoprawnych podlega zwrotowi w przypadku: (1) uchylenia skutków prawnych oświadczenia woli stron czynności cywilnoprawnej (nieważność względna); (2) niespełnienia warunku zawieszającego, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej; (3) niezarejestrowania spółki w rejestrze przedsiębiorców lub zarejestrowania wysokości kapitału zakładowego spółki kapitałowej w kwocie niższej, niż określała umowa spółki – w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym; (4) niezarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki lub zarejestrowania w wysokości niższej niż określona w uchwale – w części stanowiącej różnicę między podatkiem zapłaconym i podatkiem należnym od podwyższenia kapitału zakładowego ujawnionego w rejestrze przedsiębiorców; (5) niedokonania wpisu hipoteki do księgi wieczystej.

Pierwsza z przesłanek zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych zachodzi, gdy uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli. Istotne kwestie dotyczące tej przesłanki zostały omówione w rozdziale IV. Niektórzy autorzy zwracają uwagę, że cechą czynności prawnych wzruszalnych jest to, że jakkolwiek dana czynność istnieje jako ważna i w pełni skuteczna, to jej ważność ma charakter nietrwały. Skuteczność i trwałość tej czynności może być bowiem unicestwiona na skutek pisemnego oświadczenia woli osoby uprawnionej (odnosi się to do oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu, podstępu lub groźby) . Rozważana jest w związku z tym kwestia, czy z uwagi na zamieszczenie w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. w nawiasie zwrotu „nieważność względna”, który nie jest w tej ustawie zdefiniowany, chodzi o wszelkie przypadki pozbawienia czynności prawnej ważności, czyli także z mocy orzeczenia sądu .

Według kolejnej przesłanki z art. 11 ust. 1 u.p.c.c., podatek od czynności cywilnoprawnych podlega zwrotowi, jeżeli nie spełnił się warunek zawieszający, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej. Wymieniona przesłanka zwrotu podatku była przedmiotem analizy w rozdziale V. Można powziąć uzasadnione wątpliwości co do prawidłowej redakcji tego przepisu. Wykonanie czynności lub jej niewykonanie nie ma bowiem jakiegokolwiek wpływu na powstanie obowiązku pobrania lub zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Wyłania się także pytanie, czy może nazbyt pochopnie prawodawca zawęził do pięciu lat okres, w którym możliwe jest w tym przypadku dochodzenie zwrotu podatku. Jeżeli przed upływem tego terminu warunek jeszcze się nie spełnił, nie będzie możliwy zwrot podatku, nawet jeżeli teoretycznie zachodzi ewentualność ziszczenia się warunku . Należy także odpowiedzieć na pytanie, czy prawodawca trafnie zrezygnował z objęcia możliwością zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli czynność cywilnoprawna została dokonana pod warunkiem rozwiązującym.

Aby opodatkowaniu podlegało jedynie efektywne zwiększenie kapitału zakładowego spółki, w art. 11 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c. wprowadzono odpowiednią instytucję, mającą zagwarantować obciążenie podatkiem od czynności cywilnoprawnych jedynie rzeczywistego podwyższenia kapitału zakładowego, którego przejawem jest stosowny wpis w rejestrze przedsiębiorców. W obowiązującej regulacji prawnej, w pewnych sytuacjach (jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie zostanie zarejestrowane lub zostanie zarejestrowane w wysokości niższej niż cała kwota uiszczonego podatku) uiszczony w związku z podjętą uchwałą podatek będzie podlegał zwrotowi. Wskazane w art. 11 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c. przypadki dotyczą tylko zmiany umowy spółki (w specyficznym rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), a nie jej zawarcia. Uzasadniony był zatem wniosek de lege ferenda o dokonanie odpowiednich zmian ww. przepisu, polegających na unormowaniu również zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych spółki, w przypadku gdy spółka nie została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców lub gdy wysokość kapitału zakładowego spółki kapitałowej została zarejestrowana w wysokości niższej, niż przewidywała umowa spółki. Potrzeba uzupełnienia zwrotu podatku o ww. przypadki została uwzględniona przez ustawodawcę, który wprowadził 1.01.2016 r. w art. 11 ust. 1 pkt 3a u.p.c.c. postulowane przesłanki zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Uregulowane w art. 11 ust. 1 pkt 3a i 4 u.p.c.c. przesłanki zwrotu podatku zostały łącznie omówione w rozdziale VI.

Sposób sformułowania kolejnej przesłanki zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, zawartej w art. 11 ust. 1 pkt 5 u.p.c.c. – „podatek podlega zwrotowi, jeżeli nie dokonano wpisu hipoteki do księgi wieczystej”, wskazuje, że istotny jest wyłącznie skutek w postaci niedokonania wpisu hipoteki do księgi wieczystej. Kwestie związane z tą przesłanką zwrotu podatku zostały omówione w rozdziale VII. Wnioskując a contrario z art. 11 ust. 1 pkt 5 u.p.c.c., zwrot podatku nie będzie przysługiwał, jeżeli dokonany został wpis hipoteki do księgi wieczystej. Nieistotne z punktu widzenia art. 11 ust. 1 pkt 5 u.p.c.c. są przyczyny, z powodu których nie doszło do wpisu hipoteki. Mogą to zatem być jakiekolwiek przyczyny uzasadniające odmowę wpisu hipoteki, oddalenie wniosku o wpis hipoteki, jak również zwrot wniosku o wpis hipoteki. Z uwagi na to, że wpis hipoteki w księdze wieczystej następuje zawsze na wniosek, nie dojdzie z pewnością do dokonania wpisu hipoteki na skutek zaniechania, tzn. w przypadku niezłożenia wniosku o wpis hipoteki.

Odrębne kwestie istotne z punktu widzenia tematu niniejszej monografii stanowią przedstawione w rozdziale VIII i IX: instytucja płatnika, właściwość miejscowa organów podatkowych, nieuregulowanie formy, w jakiej następuje zwrot, termin zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych oraz wiążące się z nim należne odsetki za okres opóźnienia w dokonywaniu faktycznego zwrotu, jak również sposób obliczania terminu początkowego naliczania oprocentowania. Ważne z tego zakresu są również odpowiedzi na pytania, czy zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych następuje zarówno na wniosek, jak i z urzędu, czy zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych następuje przez dokonanie czynności materialno-technicznej, czy też zwrot tego podatku może być dokonany wyłącznie po przeprowadzeniu postępowania podatkowego i ustaleniu, że zachodzą przesłanki wymienione w art. 11 ust. 2 u.p.c.c. (według tego przepisu podatek od czynności cywilnoprawnych nie podlega zwrotowi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku, w którym został zapłacony) .

Brak jednoznacznego odesłania w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych do prawa cywilnego powoduje, że w rozdziale II monografii konieczne było rozważenie kwestii, czy poszczególne czynności cywilnoprawne, będące przedmiotem opodatkowania tym podatkiem, w tym przesłanki zwrotu tego podatku, a także występujące w ustawie pojęcia, są zdefiniowanymi pojęciami prawnymi w języku prawnym . Rozstrzygając, jak należy rozumieć poszczególne rodzaje czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 u.p.c.c., a także inne pojęcia występujące w ustawie (nieważność względna, warunek zawieszający, podwyższenie kapitału spółki, hipoteka itp.), należy zastanowić się, czy uzasadnione jest przekonanie wielu autorów, że użyty w wielu miejscach tej ustawy, w tym w art. 1, a także w art. 11 termin „czynność cywilnoprawna” nakazuje odwołać się do przepisów prawa cywilnego (Kodeksu cywilnego, Kodeksu spółek handlowych oraz innych ustaw), zaś w odniesieniu do czynności procesowych – Kodeksu postępowania cywilnego , ponieważ (z wyjątkiem wprowadzenia w art. 1 ust. 3 u.p.c.c. legalnej definicji spółki) ustawodawca posłużył się w tych przepisach terminami prawa cywilnego bez nadawania im autonomicznej, podatkowej treści, co oznacza, że przedmiot tego podatku jest dokładnie taki, jaki kształt nadadzą mu przepisy Kodeksu cywilnego lub inne przepisy prawa cywilnego . Analiza tego zagadnienia będzie wymagała rozważenia tzw. autonomii terminologicznej prawa podatkowego , bowiem kluczowe dla funkcjonowania instytucji zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych jest ustalenie, czy ustawa regulująca ten typ podatku posługuje się autonomicznym znaczeniem wyrażeń prawnych, czy też posiłkuje się terminologią prawa cywilnego.

Ponadto, biorąc pod uwagę, że podatek od czynności cywilnoprawnych jest podatkiem kapitałowym w rozumieniu dyrektywy Rady 2008/7/WE z 12.02.2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału , nie należy zapominać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy analizować w kontekście przepisów tej dyrektywy, zgodnie z zasadą prymatu prawa unijnego nad prawem krajowym, przewidzianej w art. 91 ust. 1 Konstytucji RP. Dokonując interpretacji przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, niejednokrotnie niezbędne będzie zatem powołanie się na postanowienia ww. dyrektywy. Będą to sytuacje, które już w przeszłości miały miejsce, tzn. w których polski ustawodawca zaniechał w poprzednich latach opodatkowania pewnych czynności cywilnoprawnych, powracając do opodatkowania tychże czynności w następnych latach. W konsekwencji należy rozważyć pogląd, sformułowany w literaturze przedmiotu, że „w praktyce przedstawione wątpliwości zmuszają do drobiazgowej analizy każdej umowy in concreto, co nie ułatwia obrotu rzeczami i prawami majątkowymi, ani nie usprawnia funkcjonowania omawianego podatku” .

3. Tematyka monografii dotyczy styku dwóch dyscyplin prawniczych, tzn. prawa prywatnego (cywilnego) i prawa publicznego (podatkowego), co wymaga odniesienia do stanu nauk prawnych zarówno w aspekcie teoretycznym, jak i praktycznym. Zasadniczym warunkiem prawidłowego stosowania prawa podatkowego jest adekwatne rozgraniczenie zagadnień podatkowych od cywilnoprawnych przy analizie stanów faktycznych związanych z opodatkowaniem. Rzecz jednak w tym, że nie chodzi tylko o to, żeby zachować cele prawa podatkowego, lecz również o adekwatne zbadanie czynności cywilnoprawnych z punktu widzenia zawartych w niej elementów cywilnoprawnych i publicznoprawnych. Prawa podatkowego nie powinno się bowiem stosować jednostronnie, a więc tylko z punktu widzenia interesów fiskalnych państwa, ponieważ prowadzi to do utrudnień w funkcjonowaniu instytucji cywilnoprawnych w życiu gospodarczym. Należy zatem dążyć do stosowania prawa podatkowego z uwzględnieniem zarówno znajomości reguł i zasad prawnych, na jakich jest ono oparte, lecz także znajomości podstawowych zasad funkcjonowania prawa cywilnego .

Przedmiotem analizy w monografii jest aspekt konstrukcyjny i funkcjonalny instytucji zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, z uwzględnieniem wyłaniającej się w toku rozważań problematyki aksjologicznej . Podstawowy materiał badawczy stanowią przywołane w treści pracy przepisy prawne. Stosowanie polskiego prawa administracyjnego jest bowiem zorientowane na tekst prawny. Podkreśla się to w piśmiennictwie, formułując tezę, że: „Specyficzna relacja administracji – rozumianej jako część władzy wykonawczej – do legislatywy powoduje, że głównie w tekście prawnym administracja poszukuje wskazówek właściwego spełniania swej funkcji zarządzającej. (...) Poznanie tekstu prawnego za pomocą środków językowych jest przedstawiane jako główne zadanie prawnika administratywisty” . Analiza tekstów prawnych stanowi podstawę dla zbadania poglądów orzecznictwa i doktryny w zakresie prowadzonych rozważań. Z punktu widzenia praktyki stosowania prawa trafność decyzji interpretacyjnej stanowi zasadniczą kwestię, koncentrującą się wokół „właściwego” znaczenia dla każdego przypadku interpretacyjnego . W nauce prawa zwraca się również uwagę na potrzebę badania wpływu prawniczej doktryny podatkowej na orzecznictwo w sprawach podatkowych. Akcentuje się przy tym, że „wpływ taki niewątpliwie istnieje i to zarówno na poziomie idei, jak i wzajemnego korzystania z tez formułowanych przez doktrynę w orzecznictwie – i odwrotnie” .

Wskazania przy tym wymaga, że dotychczasowe badania dotyczące problematyki funkcjonowania instytucji zwrotu podatku w polskim podatku od czynności cywilnoprawnych są fragmentaryczne. Opracowania z tego zakresu poświęcone są głównie charakterystyce wybranych aspektów zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych i raczej sporadycznie zawierają analizę odnośnych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w kontekście przesłanek oraz zasad jego zwrotu, w tym oprocentowania przy odpowiednim zastosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej. Kwestie związane ze zwrotem podatku od czynności cywilnoprawnych były dotąd omawiane przede wszystkim przy okazji komentowania regulujących ten zwrot przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych . W piśmiennictwie zostały zasygnalizowane niektóre problemy związane ze zwrotem tego podatku (np. problematyka zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku warunkowego podwyższenia kapitału spółki akcyjnej) . Przy okazji przygotowywania monografii na temat skutków prawnopodatkowych wadliwości czynności cywilnoprawnych z punktu widzenia przedmiotu opodatkowania w poszczególnych podatkach, zwrócono również uwagę na znaczenie wadliwości czynności cywilnoprawnych w podatku od czynności cywilnoprawnych . Brak jest jednak monograficznych opracowań poświęconych wyłącznie lub przede wszystkim zagadnieniom materialnoprawnym oraz zagadnieniom proceduralnym zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Zagadnienia te do tej pory nie były zatem rozpatrywane w sposób kompleksowy, ich znaczenie jest zaś istotne nie tylko z punktu widzenia podatników, ale również płatników tego podatku. Inaczej sytuacja przedstawia się w zakresie procedury i zwrotu podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego . Zagadnienia te omówione zostały w pogłębiony sposób w wielu pracach .

Zasadnicze problemy badawcze w zakresie obranej problematyki rozważań, które zostały zrekapitulowane we wnioskach końcowych monografii, można sprowadzić do następujących kwestii:

Powyżej poczynione uwagi wskazują, że niejasna jest konstrukcja przesłanek zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych uregulowanych w art. 11 ust. 1 u.p.c.c., a także zbyt zawężony jest katalog sytuacji stanowiących podstawę do zwrotu tego podatku. Otwarte jest także zagadnienie oceny wadliwości czynności cywilnoprawnych z punktu widzenia podatnika dokonującego czynności cywilnoprawnej, w tym notariusza (także jako płatnika podatku od czynności cywilnoprawnych), również z punktu widzenia organu podatkowego.

Wiele pytań powstaje w odniesieniu do trybu zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Poczynione do tej pory uwagi wskazują na potrzebę łącznego rozpatrywania materialnoprawnych podstaw zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych oraz trybu zwrotu tego podatku, co powinno zabezpieczyć realizację ustanowionych w danej dziedzinie zasad. Podejmowanie konkretnych decyzji powinno odbywać się bowiem w granicach (i na podstawie) prawa, natomiast ich podłoże jest zawsze w mniejszym lub większym stopniu warunkowane okolicznościami faktycznymi danej sprawy.

4. Wydawnictwo i autor wyrażają przekonanie, że niniejsza monografia będzie stanowiła istotny głos w dyskusji toczącej się wokół instytucji zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych i postępowania w sprawie zwrotu, którą od lat prowadzą w ramach swojej działalności zawodowej sędziowie, adwokaci, radcowie prawni, doradcy podatkowi, pracownicy organów podatkowych, ale również pracownicy nauki, studenci wydziałów prawa oraz wszyscy zainteresowani tym działem prawa.

5. Niniejsza monografia jest wynikiem badań prowadzonych z różną intensywnością w ostatnich kilku latach. Punktem wyjścia, od którego rozpoczęło się zainteresowanie tytułowym tematem, były szeroko zakrojone prace nad komentarzem do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Doprowadziły mnie one ostatecznie do zajęcia się bliżej jedną z instytucji tej ustawy, tj. instytucją zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych.

Szczególne podziękowania kieruję pod adresem Pani Profesor Jadwigi Glumińskiej-Pawlic za opiekę naukową, Panom Profesorom – Rafałowi Dowgierowi, Dominikowi J. Gajewskiemu, Bogumiłowi Pahlowi i Sławomirowi Presnarowiczowi – dziękuję za cenne uwagi i trud włożony w przygotowanie recenzji. Wyrażam także wdzięczność za życzliwość, wyrozumiałość i wsparcie moim Bliskim, żonie Iwonie i synowi Arturowi.

W książce uwzględniono stan prawny na dzień 1.11.2019 r.