Morawski Wojciech (red.), Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz

Pojęcie cła nie jest aktualnie zdefiniowane w prawie wspólnotowym. Także polskie prawo przed 1 maja 2004 r. nie zawierało definicji cła. Brak definicji z różnych względów nie powoduje większych problemów praktycznych.

W polskiej doktrynie przyjmuje się powszechnie, że cło ma charakter daniny publicznej. Wskazuje się przy tym, że ma ono cechy podatku . W efekcie można spotkać poglądy, że jest ono daniną zbliżoną do podatku lub że wprost jest podatkiem . Także w publikacjach zagranicznych można spotkać się z omawianiem problematyki celnej w opracowaniach dotyczących prawa podatkowego . Przedmiotem cła jest wprowadzanie lub wyprowadzanie towaru z obszaru celnego . Od podatków cła odróżniają się tym, że o ile podstawowym celem nakładania podatków jest osiągnięcie przez państwo (lub inny podmiot publicznoprawny) dochodów, o tyle jeśli chodzi o cła to - aktualnie - ich cel fiskalny, szczególnie w krajach bardziej rozwiniętych, zszedł na dalszy plan.

Z formalnego punktu widzenia nie można jednak pod pojęciem podatku rozumieć także ceł. Przepisy polskiego prawa konsekwentnie rozróżniają bowiem cła od podatków. Oznacza to, że gdy przepisy polskiego prawa używają pojęcia "podatek" to w jego zakresie nie mieszczą się cła. Terminologiczne rozróżnienie cła od podatku funkcjonuje zasadniczo także w innych językach.

Od ceł należy odróżnić myta, które są opłatami za korzystanie z infrastruktury komunikacyjnej. Odróżniają się one od ceł (i podatków) tym, że są świadczeniami odpłatnymi. Podmiot uiszczający myto otrzymuje od podmiotu publicznoprawnego świadczenie wzajemne w postaci prawa do skorzystania z infrastruktury komunikacyjnej.

W praktyce stosowania prawa wspólnotowego brak definicji cła nie rodzi problemów z tego względu, że pojęcie cła zasadniczo używane jest wraz z pojęciem "opłaty o skutku równoważnym" . Pojęcie opłat o skutku równoważnym obejmuje więc te wszystkie świadczenia, co do których mogłyby powstać wątpliwości, czy są one cłami .

Oczywiste wydaje się, że przez prawo celne należy rozumieć dział prawa regulujący problematykę ceł, a więc ich wysokość, tryb poboru, organizację organów celnych itp. Jednak funkcja fiskalna ceł schodzi stopniowo, wraz z rozwojem gospodarczym danego kraju, na plan dalszy. Prawodawca, tworząc przepisy prawa celnego, coraz mniej uwagi zwraca na to, aby osiągnąć jak największe dochody budżetowe, a coraz więcej, aby poprzez nałożenie ceł nie zdeformować procesów gospodarczych. Co więcej - coraz częściej przyczyną kreowania nowych instytucji prawa celnego jest dążenie do takiego kształtowania stosunków gospodarczych, aby były one jak najbardziej korzystne dla gospodarki danego kraju (patrz procedura przetwarzania pod kontrolą celną) .

Takie określenie zadań prawa celnego powoduje, że zacieśniają się jego funkcjonalne związki z przepisami prawa administracyjnego dotyczącymi szeroko rozumianej problematyki administrowania obrotem towarami i usługami z zagranicą. Powyższe procesy owocują próbami szerszego pojmowania prawa celnego, tj. jako zbioru przepisów regulujących obrót towarami i usługami z zagranicą (lub ściślej: z krajami i terytoriami spoza obszaru celnego Wspólnoty).

Cła znane były już w starożytności. Nie były one wówczas pojęciowo wyodrębnione od podatków czy też myt (swego rodzaju pozostałością po tym jest określanie biblijnych poborców podatkowych - celnikami). Pierwsze bezpośrednie dowody na istnienie ceł pochodzą z Egiptu z czasów panowania faraona Necho (609-594 r. p.n.e.) . W starożytnej Grecji i Rzymie cła stanowiły już niekiedy pokaźne źródła dochodów. Powstawała też rozbudowana administracja celna .

Zasadniczo jeszcze w czasach nowożytnych państwa nie stanowiły jednego obszaru celnego. W efekcie objęty cłem był także przewóz towarów między poszczególnymi regionami danego kraju. Cła pobierane były według różnych taryf celnych w różnych komorach celnych. Unifikacja celna terytoriów państwowych wraz z unifikacją taryf celnych następowała dość powoli i późno, przykładowo we Francji podjęto ten problem za czasów J.-B. Colberta w drugiej połowie XVII w.

W XIX wieku unifikacja celna poszczególnych krajów europejskich była już zasadniczo dokonana. Pojawiły się pierwsze przejawy integracji gospodarczej poszczególnych grup państw, które pierwotnie wyrażały się właśnie w integracji na płaszczyźnie celnej. Najbardziej znaczącym przykładem był powstały 1 stycznia 1834 r. Niemiecki Związek (Unia) Celny - Zollverein. Utorował on drogę do politycznego zjednoczenia Niemiec.

Ważnym składnikiem prawa celnego były umowy międzynarodowe dotyczące ceł . Wiek XX przyniósł w tym wypadku istotną zmianę - pojawiały się umowy wielostronne, których stronami są kraje z całego świata (przykładowo umowy przygotowywane przez Światową Organizację Celną). Zaczęły też powstawać ogólnoświatowe organizacje zajmujące się problematyką ceł i handlu międzynarodowego.

Niewątpliwie jedną z najważniejszych był GATT, tj. Układ Ogólny w Sprawie Taryf Celnych i Handlu (GATT - ang. General Agreement on Tarrifs and Trade). Początki GATT wiążą się z dążeniem do zapewnienia stabilizacji gospodarki światowej po II wojnie światowej. Na konferencji w Hawanie (listopad 1947 r. - marzec 1948 r.) opracowano projekt Statutu ITO (International Trade Organization), czyli tzw. Kartę Hawańską, który powoływał organizację międzynarodową zajmującą się głównie, ale nie tylko, problematyką handlu międzynarodowego. Z kolei podczas konferencji w Genewie przygotowano GATT, który miał być umową regulującą podstawowe zasady handlu międzynarodowego. Jeszcze w trakcie obrad konferencji w Hawanie osiem krajów, w tym USA, podpisało Protokół o Tymczasowym Stosowaniu, mocą którego zobowiązały się do przestrzegania postanowień GATT. Z kolei Statut ITO budził wiele zastrzeżeń (m.in. w USA), dlatego nie udało się powołać tej organizacji. Próby powołania ram organizacyjnych dla GATT kończyły się niepowodzeniem aż do 1994 r., dlatego z czasem porozumienie to zaczęło nabierać cech organizacji międzynarodowej i wykształciło nawet własne organy .

Zasadniczym celem GATT było dążenie do stworzenia warunków do rozwoju handlu międzynarodowego poprzez zniesienie różnorodnych barier hamujących go. U podstaw GATT leżała bowiem zasada wolności handlu jako instrumentu pozwalającego zapewnić dobrobyt świata. W wyniku negocjacji toczonych w ramach GATT doprowadzono m.in. do znacznego obniżenia ceł, opracowano instrumenty walki z dumpingiem, starano się doprowadzić do ujednolicenia prawa celnego krajów członkowskich GATT (w tym np. zasad ustalania wartości celnej towarów), upowszechnienia stosowania klauzuli najwyższego uprzywilejowania oraz klauzuli narodowej itd. Działalność GATT polegała głównie na organizowaniu negocjacji międzynarodowych.

Dopiero na mocy porozumienia podpisanego w Marakeszu dnia 15 kwietnia 1994 r. miejsce GATT, przejmując jego zadania, zajęła Światowa Organizacja Handlu (WTO, ang. World Trade Organization). Światowa Organizacja Handlu jest już typową organizacją międzynarodową, posiadającą podmiotowość prawnomiędzynarowodową i własne organy. Na strukturę organizacyjną WTO składają się: Rada Generalna, Konferencja Ministerialna, Sekretariat i Organ Rozwiązywania Sporów .

Światowa Organizacja Handlu stanowi swoistą kontynuację GATT, a samo porozumienie GATT (po modernizacji - jako GATT 94) zostało dołączone do aktu o ustanowieniu WTO. Do Aktu o ustanowieniu WTO dołączono szereg załączników. Są to miedzy innymi porozumienia dotyczące interpretacji poszczególnych artykułów GATT, Układ Ogólny o Handlu Usługami (tzw. GATS - General Agreement on Trade in Services), Porozumienie w Sprawie Handlowych Aspektów Praw Własności Intelektualnej tzw. TRIPS - Agreement on Trade-Related Aspects of Intellectual Property Rights, Including Trade in Counterfeit Goods), Porozumienie dotyczące zasad i procedur rozwiązywania konfliktów handlowych, wielostronne umowy handlowe dotyczące handlu, np. produktami mleczarskimi i mięsnymi etc.

Znaczenie porozumień zawartych w ramach GATT i WTO patrz: komentarz do art. 1 w.k.c.

Istotne znaczenie ma też Światowa Organizacja Celna (WCO - ang. World Customs Organization). Powołana ona została pod nazwą Rada Współpracy Celnej w 1950 r. w celu zapewnienia zgodności pomiędzy systemami taryfowymi poszczególnych krajów oraz rozwoju prawa celnego. WCO patronowało pracom na wieloma ważnymi porozumieniami celnymi, między innymi:

WCO zajmuje się także wykładnią postanowień umów międzynarodowych - szerzej patrz np. komentarz do art. 20 w.k.c.

Międzynarodowa integracja gospodarcza, która niewątpliwie stanowi cechę charakterystyczną końca XX wieku, ma w znacznym stopniu związek z problematyką prawa celnego. Trudno bowiem wyobrazić sobie integrację organizmów gospodarczych kilku krajów przy zachowaniu wysokich ceł na towary będące przedmiotem wymiany między nimi oraz barier pozataryfowych. Biorąc pod uwagę problematykę celną, wyróżnia się dwie formy integracji państw. Są to strefy wolnego handlu i unie celne.

W wypadku strefy wolnego handlu jej członkowie zobowiązują się do ograniczania lub nawet likwidacji wszelkich barier (przede wszystkim celnych) hamujących przepływ towarów wewnątrz strefy. W przeciwieństwie do unii celnej, w wypadku strefy wolnego handlu nie następuje powstanie wspólnego obszaru celnego, a każdy z krajów członkowskich zachowuje zasadniczo swobodę w kształtowaniu ceł na towary pochodzące spoza strefy. Aktualnie na świecie istnieje znaczna liczba stref wolnego handlu.

Jedną ze starszych jest Europejska Strefa (Stowarzyszenie) Wolnego Handlu (ang. European Free Trade Association - EFTA). Powstała ona na mocy porozumienia zawartego 20 listopada 1959 r. (weszło w życie 3 maja 1960 r.) Z czasem szereg krajów wystąpiło z EFTA i weszło w skład EWG, które zapewniało ściślejszą integrację gospodarczą i polityczną. Obecnie członkami EFTA są: Islandia, Norwegia, Liechtenstein i Szwajcaria.

Większe znaczenie dla Polski miała Środkowoeuropejska Strefa (Porozumienie) Wolnego Handlu (CEFTA - skrót od ang. Central European Free Trade Agreement). Powołana została na mocy porozumienia podpisanego w Krakowie 21 grudnia 1992 r. Pierwotnie obejmowała Polskę, Czechy, Słowację, Węgry, następnie także: Słowenię, Rumunię i Bułgarię. Z uwagi na aspiracje jej członków dotyczące integracji z Unią Europejską traktowana jest ona często jako instytucja przejściowa.

Poza tym przed wejściem do Wspólnoty Polska była stroną szeregu innych porozumień o utworzeniu stref wolnego handlu, m.in. z EFTA, UE, Litwą, Izraelem i Łotwą.

Z pozaeuropejskich stref wolnego handlu największe znaczenie ma niewątpliwie NAFTA (tj. Północnoamerykańskie Porozumienie o Wolnym Handlu - North American Free Trade Agreement). Jego potencjał ekonomiczny i ludnościowy jest porównywalny z Unią Europejską. Niemniej w samym założeniu NAFTA nie ma na celu osiągnięcia takiego stopnia integracji jak UE.

Unia celna jest ściślejszą formą integracji niż strefa wolnego handlu. Obejmuje likwidację odrębności obszarów celnych członków poprzez zniesienie między nimi wszelkich barier celnych (integracja negatywna) oraz wprowadzenie wspólnej taryfy celnej w stosunkach z państwami trzecimi (integracja pozytywna). Unia celna może być etapem na drodze do tworzenia ściślejszych form integracji gospodarczej (tak dzieje się w wypadku Unii Europejskiej) lub politycznej (ważnym etapem zjednoczenia Niemiec w XIX w. było utworzenie Związku Celnego), lub też być swego rodzaju pozostałością wcześniej istniejących ściślejszych więzów politycznych i gospodarczych między krajami .

Historia ceł w Polsce sięga prawdopodobnie początków państwowości. W średniowieczu cła pobierane były często w naturze (np. w taryfie wielkopolskiej z 1238 r. cło od śledzi wynosiło od 120 do 180 śledzi od konia) . Nie istniała oczywiście jedna taryfa celna dla całego kraju, na każdej komorze pobierano cło w innej wysokości, a nieraz i od towarów innego asortymentu. Najstarsza znana taryfa celna z terenów Polski pochodzi z 1159 roku (taryfa kołobrzeska) .

Już pod koniec średniowiecza podjęto w Polsce trud uporządkowania chaosu i samowoli, które zapanowały w średniowieczu w kwestii pobierania ceł. Na mocy konstytucji Kazimierza Jagiellończyka z 1447 r. przeprowadzono rewizję uprawnień do pobierania ceł. Każdy, kto nie był w stanie wykazać swych słusznych praw w tym względzie, miał być karany konfiskatą dóbr, w których niesłusznie pobierał cło. Dopiero ustanawiając cło generalne w 1661 r., zniesiono cła prywatne. Warto zwrócić uwagę, że już wówczas (z całą pewnością przynajmniej od 1496 r.) zwolniona od ceł była szlachta.

Następne lata przynoszą nakładanie przez sejm, obok ceł pochodzących jeszcze ze średniowiecza (tzw. antiquum), nowych rodzajów ceł, takich jak novum (od 1507 r.), pobór wodny (od 1620 r.), ewekta (od 1629 r.), indukta (od 1643 r.) etc. Na uwagę zasługuje wprowadzenie w 1661 r. tzw. cła generalnego, które na razie miało charakter okresowy. Stanowiło ono istotny etap rozwoju prawa celnego w Polsce, gdyż każdy towar podlegał cłu tyko raz oraz według identycznych stawek w całym kraju. W 1775 r. cło generalne zastąpiło wszystkie dotychczas stosowane cła .

Rozbiory przerwały rozwój polskiego celnictwa, które po odzyskaniu niepodległości w 1918 roku objawiło się już w formie dość zbliżonej do aktualnej. Jego poważny regres po 1945 roku związany był ze zmonopolizowaniem przez państwo obrotu towarowego z zagranicą.

Istotne zmiany nastąpiły dopiero w 1989 r.; ich wyrazem była ustawa Prawo celne z dnia 28 grudnia 1989 r. Wprowadzono zasadę równości praw w obrocie towarowym z zagranicą i usiłowano dostosować polskie przepisy celne do standardów międzynarodowych. W latach 90. można zaobserwować w polskim prawie celnym proces upodabniania jego instytucji do prawa celnego Unii Europejskiej. Wyrazem tego było przyjęcie ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.), która w znacznym stopniu stanowiła tłumaczenie odpowiednich przepisów prawa wspólnotowego.

Z dniem 1 maja 2004 r. polskie prawo celne stało się częścią wspólnotowego prawa celnego. Zaczęły bowiem obowiązywać także na terytorium RP regulacje wspólnotowe z zakresu prawa celnego.

Przesłanki podjęcia działań na rzecz integracji europejskiej nie miały charakteru jednorodnego. Silnym impulsem dla podjęcia wysiłków integracyjnych była niewątpliwie sytuacja polityczna Europy w latach 40. i na początku lat 50. dwudziestego wieku. Dopiero co zakończyła się druga wojna światowa, która rozpoczęła się przecież w Europie i objęła znaczącą część kontynentu oraz wiele państw świata pozaeuropejskiego. Krystalizowanie się dwóch potężnych, wrogo nastawionych do siebie bloków politycznych i wojskowych z pewnością nie było pozbawione znaczenia . Katalizatorem procesów integracyjnych był czynnik zewnętrzny, tj. uzależnienie udzielenia pomocy w ramach amerykańskiego "Planu gospodarczej odbudowy Europy" - zwanego Planem Marshalla - od stworzenia wspólnego programu odbudowy gospodarek państw europejskich.

Prekursorem współczesnych procesów integracyjnych w Europie były Belgia, Holandia i Luksemburg . Jeszcze przed zakończeniem drugiej wojny światowej ich przedstawiciele podjęli działania zmierzające ku ich gospodarczemu i politycznemu zintegrowaniu (Beneluks). Pierwszym krokiem ich integracji było utworzenie unii celnej w 1948 r. Dwanaście lat później podpisano traktat o utworzeniu unii gospodarczej tych państw . Działania prointegracyjne podejmowały również inne państwa zachodnioeuropejskie. Pod koniec lat 40. dwudziestego wieku Francja i Włochy podjęły próby założenia unii celnej. Nie doprowadziły one jednak do osiągnięcia oczekiwanych wyników . Niepowodzenie tychże wysiłków na rzecz utworzenia unii skłoniło polityków do rozważenia współpracy ograniczonej do niektórych sektorów przemysłu.

Integrację sektorową zaczęto od górnictwa i hutnictwa. Wybór tych sektorów gospodarki nie był przypadkowy. Z jednej strony uważano je za kluczowe dla rozwoju gospodarczego. Z drugiej zaś, co wydaje się szczególnie istotne w kontekście dopiero co zakończonej wojny, postrzegano je jako istotne dla zachowania pokoju. Sądzono, że międzynarodowa kontrola wspomnianych sektorów - jako niezbędnych dla prowadzenia wojny - uczyniłaby niemożliwym konflikt zbrojny pomiędzy współpracującymi państwami. Tezę taką wyraził w swej deklaracji minister spraw zagranicznych Francji Robert Schuman . Dnia 18 kwietnia 1951 r. w Paryżu Belgia, Francja, Holandia, Luksemburg, Niemcy i Włochy przyjęły Traktat o ustanowieniu Europejskiej Wspólnoty Węgla i Stali (EWWiS). Został on zawarty na pięćdziesiąt lat i już nie obowiązuje. Traktat ten zawierał regulacje ważkie z punktu widzenia problematyki celnej. Ustanawiał wspólny rynek węgla i stali, a w jego ramach zakazywał stosowania m.in.: ceł importowych i eksportowych oraz innych opłat o podobnym charakterze, środków lub praktyk dyskryminujących producentów, nabywców lub konsumentów. Dostrzegalny sukces gospodarczy spowodowany m.in. stosowaniem rozwiązań przewidzianych w rzeczonym traktacie wpłynął na rozwój koncepcji rozszerzenia procesów integracyjnych również na inne sektory gospodarki.

W roku 1957 w Rzymie państwa-strony Traktatu EWWiS zawarły dwie kolejne umowy międzynarodowe:

Celem pierwszego z nich było przyczynienie się do kształtowania i wzrostu przemysłów nuklearnych. Natomiast celem drugiego było m.in. wspieranie harmonijnego, zrównoważonego i stałego rozwoju działalności gospodarczej, zwiększonej stabilności, przyspieszonego podwyższania poziomu życia i ściślejszych związków między państwami członkowskimi. Cele Traktatu EWG można w ogólności scharakteryzować jako społeczne i gospodarcze. Miały one zostać osiągnięte przez wprowadzenie czterech swobód: przepływu towarów, świadczenia usług, przepływu pracowników oraz przepływu kapitału. Z punktu widzenia problematyki celnej, szczególne znaczenie ma swoboda przepływu towarów. Zapewnieniu tej swobody miało z kolei służyć przede wszystkim zniesienie ceł i opłat o skutku im równoważnym w obrocie pomiędzy państwami członkowskimi, ustanowienie wspólnej taryfy celnej wobec państw trzecich (tzn. tych, które nie są członkami Wspólnoty) i prowadzenie wspólnej polityki handlowej (szerzej na ten temat w pkt 4 wstępu). Podobne rozwiązania obowiązywały wcześniej na mocy Traktatu EWWiS, lecz obejmowały one stosunkowo wąski zakres produktów.

Obydwa traktaty rzymskie weszły w życie dnia 1 stycznia 1958 r. Od tego momentu na arenie europejskiej zaczęły współistnieć trzy równoległe Wspólnoty, z których dwie (tj. EWG i EWWiS) miały kluczowe znaczenie dla rozwoju wspólnego dla dużej części kontynentu prawodawstwa celnego.

Lata 60., 70. i 80. XX wieku obfitowały w szereg wydarzeń o dużej doniosłości dla rozwoju integracji europejskiej. Wydarzenia te nie miały jednak bezpośredniego przełożenia na prawodawstwo celne.

Mocą zawartego w 1992 r. Traktatu o Unii Europejskiej (zwanego traktatem z Maastricht) zmieniono nazwę Europejska Wspólnota Gospodarcza na Wspólnota Europejska (WE). Zmianie uległ też tytuł Traktatu EWG, który odtąd nazywa się Traktatem ustanawiającym Wspólnotę Europejską (TWE).

Zmiany w europejskich strukturach integracyjnych nie polegały wyłącznie na pogłębianiu zakresu współpracy oraz przemianach instytucjonalnych . Od lat 50. ubiegłego wieku zdecydowanie zwiększyła się liczba państw członkowskich tych organizacji. W konsekwencji rozrósł się również obszar unii celnej Wspólnoty. Do Wspólnot przystąpiły:

Do członkostwa we Wspólnocie aspirują nadal Chorwacja i Turcja. Wzrost liczby państw członkowskich WE jest o tyle ważny w kontekście prawa celnego, że każda akcesja nowego państwa do Wspólnoty wiąże się z powiększeniem unii celnej, rozszerzeniem obszaru celnego Wspólnoty (zob. art. 3 w.k.c.) oraz rozszerzeniem zakresu stosowania wspólnotowego prawa celnego.

Kluczowe znaczenie dla problematyki wewnątrzwspólnotowej i międzynarodowej wymiany towarowej przypisać należy tytułowi I części III Traktatu WE. W myśl art. 23 tego traktatu, podstawą Wspólnoty jest unia celna obejmująca zakaz stosowania ceł przywozowych i wywozowych oraz wszelkich opłat wywierających równoważny cłom skutek, a także wprowadzenie wspólnej taryfy celnej.

Artykuł 23 ust. 2 TWE stanowi wyraźnie, że zakaz stosowania ceł w obrocie wewnątrzwspólnotowym dotyczy również produktów pochodzących z państw trzecich, o ile znajdują się one w swobodnym obrocie na terytorium państwa członkowskiego. Za produkty znajdujące się w swobodnym obrocie w jednym z państw członkowskich - według art. 24 TWE - uważa się takie produkty pochodzące z krajów trzecich, w stosunku do których wypełniono w tym państwie wszelkie formalności przywozowe oraz pobrano wszelkie obowiązujące cła i opłaty o równoważnym skutku i co do których nie skorzystano z całkowitego lub częściowego zwrotu tych ceł lub opłat.

Zgodnie z dyspozycją powyższego przepisu państwa członkowskie, co do zasady, zaniechały stosowania ceł. Przedmiotem sporów stało się natomiast pojęcie opłat o skutku równoważnym z cłami. Opłaty te zostały przez ETS zdefiniowane jako jakiekolwiek opłaty o charakterze pieniężnym, niezależnie od ich wysokości, nazwy i sposobu nakładania, które są nakładane jednostronnie na towary krajowe lub zagraniczne, gdy towary te przekraczają granice, a które to opłaty nie są należnościami celnymi w wąskim tego pojęcia znaczeniu. Opłatami wywierającymi równoważny skutek w rozumieniu Traktatu WE są nawet takie opłaty, które nie są nakładane ku korzyści państwa, nie mają charakteru dyskryminacyjnego lub protekcjonistycznego lub obciążają produkt, który nie konkuruje z żadnym produktem krajowym . Trybunał stwierdził również, że jakąkolwiek opłatę, która poprzez wpływ na cenę wywożonego za granicę państwa członkowskiego towaru wywiera taki sam restrykcyjny skutek na swobodny przepływ tego towaru jak należności celne, uważa się za opłatę mającą skutek równoważny z cłem . Warto przy tym zwrócić uwagę na to, że "opłat" w rozumieniu powołanych przepisów nie należy utożsamiać z opłatami pojmowanymi według reguł przyjętych w polskiej nauce prawa finansów publicznych. W świetle judykatury ETS najbardziej odpowiednie wydawałoby się użycie słowa "daniny". Zakaz dotyczy zatem nie tyle opłat, co wszelkich danin wywierających równoważny cłom skutek. W polskiej literaturze przedmiotu niebezpodstawnie używa się również pojęcia "podatki o skutku ekwiwalentnym z cłami" .

Na mocy art. 28-31 TWE zakazane jest stosowanie ograniczeń ilościowych i wszelkich środków im równoważnych pomiędzy państwami członkowskimi. Powołane przepisy mają charakter komplementarny wobec art. 23 i nast. TWE. Intencją twórców Traktatu było uniemożliwienie państwom członkowskim ograniczenia swobodnej wewnątrzwspólnotowej wymiany towarowej poprzez przepisy wprowadzające ograniczenia ilościowe bądź środki wywierające równoważny takim ograniczeniom skutek.

Tworzenie unii celnej wiązało się również z ustanowieniem wspólnej taryfy celnej. Fundamentalną cechą unii celnych jest jednolite traktowanie taryfowe towarów sprowadzanych z państw trzecich, co odróżnia je od stowarzyszeń wolnego handlu, które nie posiadają wspólnej taryfy celnej przywozowej, a jedynie towary pochodzące z krajów członkowskich danego stowarzyszenia nie podlegają cłom w obrocie na terytorium jego państw członkowskich. Dlatego też warunkiem sine qua non funkcjonowania unii celnej było ustanowienie wspólnej taryfy celnej mającej zastosowanie wobec państw trzecich . W toku jej tworzenia opierano się na obowiązujących taryfach celnych państw członkowskich. Zadanie to było o tyle ułatwione, że taryf tych było wówczas mniej niż państw członkowskich. Wynikało to stąd, że Beneluks (Belgia, Holandia i Luksemburg) już wtedy stanowił unię celną i miał jedną taryfę celną. Należało zatem scalić nomenklatury Beneluksu z przepisami klasyfikacyjnymi obowiązującymi w Niemczech, Francji i Włoszech. Przewidziane we wspólnej taryfie stawki zostały ustalone, co do zasady, jako średnia arytmetyczna stawek obowiązujących uprzednio w państwach członkowskich EWG.

W myśl art. 26 TWE zasady Wspólnej taryfy celnej określa Rada kwalifikowaną większością głosów na propozycję Komisji. Przy wykonywaniu powierzonych jej w tym zakresie zadań, Komisja obowiązana jest na mocy art. 27 TWE do kierowania się następującymi założeniami:

Z jednej strony można postrzegać art. 23-31 TWE w kategoriach historycznych. Aktualnie niewątpliwie częściej zarzuca się państwom członkowskim naruszenie art. 90 TWE ustanawiającego zakaz dyskryminacyjnego opodatkowania towarów z innych państw członkowskich niż stosowanie ceł bądź opłat im równoważnych w handlu wewnątrzwspólnotowym . Z drugiej zaś strony, orzecznictwo Trybunału dotyczące wykładni powyższych przepisów TWE stanowi nieodłączny element dorobku prawnego Wspólnoty. Może ono okazać się użyteczne w kontekście sporów z nowymi państwami członkowskimi WE, które zapewne już wkrótce będą przedmiotem postępowań w Komisji Europejskiej lub przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości . Warto zwrócić uwagę na to, że w pierwszej "polskiej" sprawie wniesionej do ETS, warszawski WSA pytał m.in. o to, czy stosowany w Polsce podatek akcyzowy od samochodów akcyzowych mógłby być uznany za opłatę wywierającą skutek równoważny cłom w rozumieniu art. 25 TWE .

Akty prawne Wspólnoty Europejskiej wydawane są w wielu językach. Wszystkie wersje językowe mają charakter wiążący i równoprawny w przeciwieństwie do większości wielostronnych umów międzynarodowych, które sporządzane są w jednym lub dwóch językach oryginalnych, a następnie tłumaczone. Pomimo wielkich zapewne wysiłków, jakie instytucje Wspólnoty wkładają w to, aby wszystkie wersje językowe aktów prawa wspólnotowego były możliwie najbardziej do siebie zbliżone, pewne rozbieżności pomiędzy nimi wydają się nieuniknione - przede wszystkim z uwagi na pozornie drobne, lecz niekiedy decydujące o delimitacji zakresu znaczeniowego poszczególnych słów, różnice pomiędzy językami narodowymi. Ma to niebagatelny wpływ na wykładnię prawa dokonywaną przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Przede wszystkim, językowa wykładnia przepisów polega na porównaniu treści przepisów w różnych wersjach językowych. Dużą rolę odgrywa zatem wykładnia językowa porównawcza. Przesądzającego charakteru nie można jednak przypisać czynnikowi kwantytatywnemu. O prawidłowości interpretacji bazującej na treści przepisu w danym języku nie przesądza fakt, że językiem tym posługuje się szczególnie znacząca liczba mieszkańców Wspólnoty . Wprost przeciwnie, wówczas, gdy Trybunał stwierdzi występowanie rozbieżności językowych, rozpoczyna on korzystanie z pozajęzykowych metod wykładni, które służyć mają umocnieniu któregoś z rezultatów wykładni językowej .

Stąd też ogromna rola wykładni celowościowej oraz funkcjonalnej w toku stosowania przepisów prawa wspólnotowego . Wiedzę na temat celów przyświecających prawodawcy uzyskuje się m.in. z preambuł aktów prawnych. Europejski Trybunał Sprawiedliwości odnosi się w szeregu orzeczeń do preambuł aktów prawnych . Poszukiwanie celu regulacji wspólnotowej i rozstrzyganie spraw na podstawie przepisów interpretowanych z uwzględnieniem tego celu wiąże się z zasadą tzw. wykładni efektywnej, tzn. takiej, która zapewni, by cel ustanowienia danych przepisów został osiągnięty.

W procesie dokonywania wykładni Trybunał dba o to, by odszukać "wspólnotowe znaczenie" pojęć użytych w tekstach prawa WE. Wówczas, gdy w przepisach prawnych pojawiają się pojęcia i terminy niezdefiniowane w prawie Wspólnoty, ETS, co do zasady, za niezasadne uważa opieranie się na rozumieniu danego pojęcia czy terminu w krajowym porządku prawnym . Duże znaczenie przypisuje się również jednolitości wykładni i stosowania prawa wspólnotowego. W zakresie prawa celnego, art. 2 w.k.c. stanowi expressis verbis, że wspólnotowe ustawodawstwo celne stosuje się, co do zasady, w sposób jednolity na całym obszarze celnym Wspólnoty .

W związku akcesją Polski do Wspólnoty pojawił się zasadniczy problem sprowadzający się do znaczących opóźnień w publikacji aktów wspólnotowego prawa celnego. Sądy administracyjne stanęły przed koniecznością stwierdzenia, czy przepisy, które nie zostały oficjalnie opublikowane w języku polskim mogą być źródłem jakichkolwiek obowiązków dla podmiotów prawa na terytorium Polski .

W zakresie problematyki celnej w wyroku z dnia 20 lipca 2005 r. WSA w Bydgoszczy stwierdził, że organ celny, nakładając na podmiot prawa obowiązek zapłaty cła w oparciu o normę prawną, którą odtworzył stosując przepisy rozporządzenia wspólnotowego przed jego oficjalną publikacją w języku polskim, naruszył przepisy prawa materialnego . Skład orzekający WSA skonstatował, że decyzja oparta na nieopublikowanym oficjalnie w języku polskim akcie prawnym została wydana z naruszeniem jednej z ogólnych zasad prawa wspólnotowego - zasady pewności prawa. Z zasady tej wynika, że przepisy prawa powinny być tak sformułowane, aby adresaci norm mogli dowiedzieć się o treści przysługujących im praw lub nałożonych na nich obowiązków. Nie pozwala ona na to, aby akt wspólnotowy, który nie został opublikowany oficjalnie w języku polskim mógł być źródłem obowiązków obciążających adresatów przepisów prawnych, nawet jeśli tekst tego aktu był dostępny przez internet. Taka forma publikacji aktu prawnego - zdaniem bydgoskiego WSA - nie daje gwarancji pewności oceny prawnej tego, czy adresaci dowiedzieli się o treści przysługujących im praw lub nałożonych na nich obowiązków zgodnie z ich autentyczną treścią.

Natomiast WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 24 maja 2006 r. stwierdził, że brak publikacji aktu prawa wspólnotowego w języku oficjalnym Unii Europejskiej, będącym językiem urzędowym w kraju siedzibie importera, może być podstawą twierdzenia o braku racjonalnej możliwości wykrycia błędu organu celnego, polegającego na wadliwym zastosowaniu przepisów takiego aktu, a tym samym podstawą do zastosowania art. 220 w.k.c. .

Gdański WSA wywodził, że nie można twierdzić, jakoby rozporządzenie wspólnotowe nie obowiązywało w Polsce od daty akcesji z uwagi na nieogłoszenie jego tekstu w języku polskim w specjalnym wydaniu Dziennika Urzędowego Unii Europejskiej przed datą akcesji. Sąd zwrócił uwagę na to, że zasadą wynikającą z art. 2 Aktu Przystąpienia jest przyjęcie całego dorobku prawnego Wspólnoty przez państwa do niej przystępujące od daty akcesji z wyjątkami wyraźnie określonymi w aktach akcesyjnych.

Skład orzekający stwierdził jednak, że brak oficjalnej wersji aktu prawnego w języku polskim może wpłynąć na ocenę stanu faktycznego w kontekście art. 220 w.k.c. Wobec braku publikacji źródeł prawa błąd organu celnego nie mógł zostać w sposób racjonalny wykryty przez importera. Z kolei importer nie mógł mieć doświadczenia związanego z przestrzeganiem wspólnotowych przepisów celnych w okresie następującym bezpośrednio po akcesji. Nieznajomość prawa wspólnotowego uniemożliwiła wykrycie błędu. Nieznajomość ta była usprawiedliwiona brakiem polskiego, oficjalnego tłumaczenia tekstu prawnego. Umieszczenie samego przypisu w elektronicznej taryfie celnej nie jest równoznaczne z opublikowaniem polskiej wersji językowej podstawowego w sprawie źródła prawa.

Wyrok WSA w Bydgoszczy został poddany krytyce w doktrynie . Oparcie się na zasadzie pewności prawa przy odmowie stosowania przepisów wynikających z nieopublikowanego aktu prawnego skutkowałaby niejednolitością stosowania rozwiązań - będących przedmiotem unifikacji - w skali unii celnej. Celnoprawne traktowanie towarów byłoby uzależnione od tego, którędy (przez granicę którego państwa członkowskiego) towary wprowadzane są na obszar celny Wspólnoty. Przyjęcie takiego rozwiązania jest niedopuszczalne. Warto również zwrócić uwagę na to, że gdyby konsekwentnie trzymać się wyroku bydgoskiego WSA, mogłoby się okazać, że w ogóle nie było na początku maja 2004 r. podstaw do dokonywania jakichkolwiek czynności regulowanych przepisami prawa celnego. Gdyby zaś przyjąć, że nie było podstaw do stosowania przepisów prawa celnego, nie sposób byłoby stosować przepisy prawa podatkowego, które odwołują się do instytucji prawa celnego (np. dług celny, wartość celna czy procedury celne). Poza tym sąd krajowy nie jest upoważniony do odmowy zastosowania przepisów prawa wspólnotowego . Nie oznacza to oczywiście akceptacji dla opóźnienia opublikowania polskiej wersji językowej przepisów wspólnotowych, które to opóźnienie należy ocenić jednoznacznie negatywnie.

Bardziej akceptowalne stanowisko zajął w wyżej cytowanym wyroku WSA w Gdańsku . Poglądy prezentowane w tym wyroku w pewnym sensie harmonizują - z zastrzeżeniem odmiennej podstawy prawnej rozstrzygnięcia - ze stanowiskiem ETS wyrażonym w wyroku sprawie Oryzomyli Kavallas . Wynika z tego, że skutki braku publikacji przepisów w polskiej wersji językowej muszą być każdorazowo oceniane ad casum w świetle art. 220 w.k.c. (jak w cytowanym wyroku WSA w Gdańsku) lub art. 239 w.k.c. (jak w wypadku wyroku w sprawie Oryzomyli Kawallas).

Współcześnie procedury celne w dużym stopniu opierają się na obiegu dokumentów papierowych (chociaż ostatnimi laty zauważalny jest postęp w informatyzacji tychże procedur). Nadmiar papierowych dokumentów w obiegu należy ocenić negatywnie z dwojakich przyczyn. Po pierwsze, obieg taki jest czasochłonny. Po drugie, nie idzie w parze z szybkim rozwojem technik komputerowego przetwarzania danych stosowanych obecnie niemalże powszechnie przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą. Należy podkreślić, że administracje celne wszystkich państw członkowskich WE wdrożyły już systemy komputerowe, które mają przysłużyć się do stopniowego eliminowania obiegu dokumentów papierowych, a w dalszej perspektywie do minimalizacji czasu potrzebnego na dokonanie formalności celnych, a w konsekwencji do przyspieszenia wymiany towarowej między Wspólnotą Europejską a państwami trzecimi. Problemem pozostaje natomiast zróżnicowanie systemów informatycznych stosowanych przez poszczególne administracje celne, co skutecznie utrudnia bądź nawet blokuje wymianę informacji między państwami członkowskimi. Utrudnienia w szybkiej wymianie informacji pozostają w sprzeczności z założeniami sprawowania efektywnej kontroli celnej. Należy je zatem ocenić negatywnie w świetle polityki Światowej Organizacji Handlu zakładającej dalszą liberalizację i ułatwianie handlu międzynarodowego oraz poprawę bezpieczeństwa obrotu. Pierwszym wyjątkiem był system NCTS - Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego).

Mając na uwadze powyższą problematykę, Komisja WE przyjęła w grudniu 2003 r. komunikat w sprawie modernizacji kodeksu celnego Wspólnoty Europejskiej. Niniejszym Komisja wskazała pewne założenia ogólne wytyczające kierunek zmian w przepisach w.k.c. Założenia te były następujące:

Zauważalnym krokiem legislacyjnym we wskazanym powyżej kierunku było ustanowienie rozporządzenia nr 648/2005 zmieniającego w.k.c. Niezależnie od zmian w prawie obowiązującym przewiduje się wprowadzenie nowego kodeksu celnego - zwanego w toku prac legislacyjnych Zmodernizowanym kodeksem celnym.

Wprowadzane oraz przewidywane zmiany zmierzają do tego, aby zmienić kolejność czynności dokonywanych w związku z wprowadzaniem towarów na obszar celny Wspólnoty oraz, aby wyróżnić te podmioty dokonujące czynności związanych z obrotem towarowym z państwami trzecimi, które zasługują na zwiększone zaufanie organów celnych (zmiany takie wynikają już z rozporządzenia nr 648/2005, nie są jednak jeszcze w pełni stosowane). Co się tyczy pierwszej z wprowadzanych zmian, wydaje się, że głównym ciężarem spoczywającym na podmiotach gospodarczych w związku z wejściem w życie nowych przepisów będzie konieczność takiego dostosowania swojej działalności, która pozwoli na dostarczanie władzom celnym danych związanych z operacjami handlu zagranicznego z odpowiednim wyprzedzeniem. Będzie to wymagać dostosowania stosowanych przez przedsiębiorców systemów informatycznych, szkolenia personelu, opracowania odpowiednich procedur wewnętrznych pozwalających na kontrolę obrotu towarowego z zagranicą. Co się tyczy drugiej z wprowadzanych zmian, przyznanie niektórym osobom statusu upoważnionych podmiotów gospodarczych powinno doprowadzić do znacznego przyspieszenie dopuszczania towarów do swobodnego obrotu na terytorium Wspólnoty.

Wejście w życie Zmodernizowanego wspólnotowego kodeksu celnego planowane było na dzień 1 stycznia 2009 r. Termin ten jest aktualnie mało realny.