ZD/415-8/07 - Zasady opodatkowania stawką liniową podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych przez akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Śródmieście działając na podstawie art. 226 § 1, art. 239, art. 216 § 1 i 2, art. 14a § 1 i 4, art. 14b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Środmieście ZD/415-8/07 z dnia 8 maja 2007 r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Podatnika reprezentowanego przez pełnomocników w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego

postanawia

uchylić zaskarżone postanowienie ZD/415-8/06 z dnia 8 maja 2007 r. i udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdzając, iż stanowisko podatnika w przedmiotowej sprawie jest słuszne.

W dniu 24 maja 2007 r. do tut. organu podatkowego wpłynęło zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Śródmieśc pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek Podatnika reprezentowanego przez pełnomocników, w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego z uwagi na to, iż przedstawiony we wniosku stan faktyczny dotyczył stanu przyszłego i był niewystarczający do udzielenia interpretacji.

W zażaleniu pełnomocnik wnioskodawcy zarzuca tut. organowi podatkowemu, iż wbrew stanowisku Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Śródmieście przedmiotowy wniosek spełniała wymogi zawarte w art. 14a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn zm.), gdyż w sposób wyczerpujący i precyzyjny opisywał stan faktyczny, którego dotyczył i, pomimo tego, iż dotyczył sytuacji, która dopiero ma nastąpić, był konkretny, jasny i dotyczył niewątpliwie okoliczności, w których indywidualnie może się znaleźć skarżący. Ponadto pełnomocnik Strony zarzuca tut. organowi podatkowemu, iż nawet, jeżeli przyjąć, iż stan faktyczny był w przedmiotowej sprawie niewystarczający, wnioskodawca winien być wezwany do uzupełnienia stanu faktycznego na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej.

Po ponownym przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego i rozpatrzeniu zarzutów podniesionych w zażaleniu Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań - Śródmieście, działając na podstawie art. 239 i art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej postanawia uchylić postanowienie z dnia 8 maja 2007 r. i udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 6 marca 2007 r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek podatnika, reprezentowanego przez pełnomocników, z następującymi pytaniami dot. zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wynika, iż podatnik zamierza powołać spółkę komandytowo-akcyjną. W założeniu komplementariuszem tej spółki ma być spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zaś akcjonariuszami - podatnik oraz trzy inne osoby fizyczne. Podatnik nie wyklucza dopuszczenia do spółki w charakterze akcjonariuszy również innych osób fizycznych. Nie jest także wykluczone w przyszłości udostępnienie akcji spółki w publicznym obrocie papierami wartościowymi. Podatnik złożył w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej według stawki liniowej 19%.

Wobec przedstawionego wyżej stanu faktycznego wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w przedmiotowej sprawie:

Po przeanalizowaniu przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Śródmieście stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy Kodeks spółek handlowych spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne), którym art. 12 ustawy Kodeks spółek handlowych przyznaje osobowość prawną, spółki osobowe nie są osobami prawnymi. Stosownie do art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Ponieważ spółka komandytowo-akcyjna nie ma osobowości prawnej, nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (...). Do spółki komandytowo-akcyjnej nie mają również zastosowania przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), gdyż według art. 1 tej ustawy reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Spółki nieposiadające osobowości prawnej (w tym osobowe spółki prawa handlowego: jawna, komandytowa, partnerska i komandytowo-akcyjna) nie są podatnikami w zakresie podatków dochodowych - osiągane przez nich dochody stanowią bezpośrednio dochody ich wspólników i podlegają opodatkowaniu na mocy przepisów o podatku dochodowym.

Ad. 1. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zgodnie zaś z ust. 3 ww. artykułu, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy, lub 2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym podatnik złożył w ustawowym terminie oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej według stawki liniowej 19%, zatem ma prawo do opodatkowania dochodów osiągniętych jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej stawką liniową 19%, jeżeli on i pozostali wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej nie wykonali lub wykonują czynności wyłączających prawo stosowania tej formy opodatkowania, o których mowa w cytowanym powyżej art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2. Stosownie do art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Należy zaznaczyć, iż w przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną, powyższe przychody i koszty są zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka komandytowo-akcyjna, będąca spółką handlową wymienioną w art. 1 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych, o ile ma siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, co wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Dlatego też spółka jest zobligowana do ustalania wysokości dochodu kierując się treścią art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według którego u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na podatników osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej obowiązki w zakresie obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składania deklaracji podatkowych. W myśl przepisu art. 44 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ustawy), opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zgodnie z art. 44 ust. 3h ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, o których mowa w ust. 3f, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej mogą wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki kwartalne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie kwartały, z uwzględnieniem art. 27b. Przepis art. 22k ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8, zaś zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów (PIT-36L), o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Reasumując, akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad. 3. Biorąc pod uwagę stanowisko tut. organu podatkowego w odniesieniu do zapytania Nr 2 należy stwierdzić, że na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu dochodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, będącego osobą fizyczną, jest dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej ustalony zgodnie z art. 8 ust. 1, 1a i 2 oraz 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie dochód powstały dopiero po faktycznym otrzymaniu przez akcjonariusza dywidendy lub zaliczki na dywidendę. Należy wyraźnie podkreślić, że jedynie dywidendy (...), których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną stanowią przychód z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Do tego źródła przychodów nie można zatem zakwalifikować dywidendy uzyskanej w związku z posiadaniem akcji spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż spółce tej - jak już wyjaśniono - przepisy prawa nie nadały osobowości prawnej.

Ad.4. Wobec potwierdzenia poprawności stanowiska podatnika w odniesieniu do pytań 1-3 odpowiedź na pytanie Nr 4 stała się bezprzedmiotowa.

Powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia, jest aktualna według stanu prawnego na dzień jej dokonania i do czasu zmiany stanu prawnego lub faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.