ZD/415-31/07/MDK - Czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z zawartej umowy leasingu dotyczącej samochodu osobowego?

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pucku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 29 czerwca 2007 r. (wpływ w dniu 2 lipca 2007 r.), w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) - ; dalej: Ordynacja podatkowa, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w kwestii:

Czy podatnik (osoba fizyczna), prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji ubrań roboczych, z której dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z zawartej umowy leasingu dotyczącej samochodu osobowego, w sytuacji, kiedy podatnik nabył w formie aktu darowizny przedsiębiorstwo łącznie z leasingowanym samochodem osobowym od małżonka prowadzącego do tego momentu działalność gospodarczą w tym samym zakresie, zaś do umowy leasingu, zawartej uprzednio z małżonkiem podatnika, sporządzono aneks, na mocy którego podatnik stał się "następcą korzystającego"?

Stan faktyczny

W dniu 2 lipca 2007 r. wpłynął do tut. organu wniosek z dnia 29 czerwca 2007 r. (nadany w Urzędzie Pocztowym w dniu 29 czerwca 2007 r.), o wydanie interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z treści wniosku wynika, iż na mocy umowy darowizny w dniu 2 stycznia 2007 r. podatnik nabył od małżonka przedsiębiorstwo produkcyjno-usługowe w tym także leasingowany samochód osobowy. Pierwotnie umowa leasingu została zawarta z małżonkiem, który do dnia sporządzenia aktu darowizny prowadził ww. przedsiębiorstwo. Z dalszych informacji zawartych we wniosku wynika, iż umowa leasingu zawarta z małżonkiem w okresie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, spełniała przesłanki wynikające z przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176) - dalej: ustawa, do ujmowania rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów. W związku z umową darowizny pomiędzy podatnikiem a małżonkiem, do umowy leasingu sporządzono aneks, na mocy którego Podatnik, jako następca korzystającego, przejęła prawa i obowiązki wynikające z tejże umowy, w tym spłatę rat leasingowych począwszy od stycznia 2007 r. We wniosku wskazała Podatnik, iż do spłaty pozostało 36 rat miesięcznych, zaś łączna suma opłat leasingowych wynikająca ze sporządzonego aneksu, po pomniejszeniu o należny podatek od towarów i usług (VAT), wynosi 26.412,63 zł. W uzupełnieniu do wniosku wskazał Podatnik, iż wartość początkowa przedmiotowego samochodu w dniu otrzymania darowizny wyniosła łącznie z należnym podatkiem VAT 32.223,24 zł.

Na tle tak zaprezentowanego stanu faktycznego sprawy podatnik sformułował następujące pytanie: Czy podatnik (osoba fizyczna), prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie produkcji ubrań roboczych, z której dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z zawartej umowy leasingu dotyczącej samochodu osobowego, w sytuacji, kiedy podatnik nabył w formie aktu darowizny przedsiębiorstwo łącznie z leasingowanym samochodem osobowym od małżonka prowadzącego do tego momentu działalność gospodarczą w tym samym zakresie, zaś do umowy leasingu, zawartej uprzednio z małżonkiem podatnika, sporządzono aneks, na mocy którego podatnik stał się "następcą korzystającego"?

W treści wniosku wyraził Podatnik własne stanowisko w odniesieniu do powyższego pytania, stwierdzając, iż wg opinii podatnika, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, raty z tytułu zawartej umowy leasingu (aneksu), stanowią koszty uzyskania przychodów, z uwagi na kontynuację działalności gospodarczej po małżonku w związku z umową darowizny przedsiębiorstwa oraz w oparciu o fakt, iż w okresie prowadzenia działalności przez męża zawarta z nim pierwotna umowa leasingu spełniała warunki określone w przepisach ustawy do uznania rat leasingowych za koszty uzyskania przychodów. Nadto wg opinii podatnika, po zawarciu aneksu do ww. umowy leasingu, umowa ta nadal spełnia przesłanki wynikające z przepisów ustawy, na mocy których opłaty zeń wynikające mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stan prawny

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy - wg stanu prawnego w dacie złożenia wniosku - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ustawy.

Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 z późn. zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. warunki oraz leasingobiorca w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 tej ustawy - wówczas może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu.

Ocena prawna stanu faktycznego.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika w złożonym wniosku w oparciu o stan prawny, należy uznać, iż stanowisko Podatnika zawarte we wniosku, w którym Podatnik stwierdził, iż wg opinii, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, raty z tytułu zawartej umowy leasingu (aneksu), stanowią koszty uzyskania przychodów - jest prawidłowe, natomiast uzasadnienie stanowiska, w części, w której Podatnik wskazał, jakoby zaliczenie opłat wynikających z zawartej umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów nastąpiło z uwagi na kontynuację działalności gospodarczej po małżonku w związku z umową darowizny przedsiębiorstwa oraz w oparciu o fakt, iż w okresie prowadzenia działalności przez męża zawarta z nim pierwotna umowa leasingu spełniała warunki określone w przepisach ustawy do uznania rat leasingowych za koszty uzyskania przychodów - nie jest prawidłowe.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy, w związku ze sporządzeniem aneksu do umowy leasingowej dotyczącej samochodu osobowego, zawartej pierwotnie z Podatnika małżonkiem, stał się Podatnik "następcą korzystającego". We wniosku zawarł Podatnik również informację, iż w okresie prowadzenia działalności przez małżonka Podatnika, umowa leasingu samochodu spełniała warunki przewidziane w ustawie, zgodnie z którymi opłaty ustalone w tejże umowie, ponoszone przez korzystającego - w tym przypadku Podatnika małżonka - stanowiły koszty uzyskania przychodów. Sporządzenie aneksu do przedmiotowej umowy leasingu oznacza, iż przejął Podatnik prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy leasingu, co z kolei daje Podatnikowi prawo do używania i pobierania pożytków w zamian za ponoszone na rzecz leasingodawcy opłaty ustalone w umowie.

Przepisy ustawy nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l ustawy określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

Zawierając aneks do umowy leasingu zawartej pierwotnie z małżonkiem, przejął Podatnik wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiory (korzystającego), nie zaś podatkowoprawne, bowiem umową cywilnoprawną nie można przenieść uprawnień podatkowych. Ich sukcesję normują przepisy rozdziału 14 działu III Ordynacji podatkowej i tylko we wskazanych tam sytuacjach może nastąpić przejęcie praw i obowiązków na gruncie prawa podatkowego. Przepisy Kodeksu cywilnego dopuszczają możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy bez rozwiązywania umowy leasingowej, lecz nie oznacza to jednak, iż dokonana cesja będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Nie można zatem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, kiedy leasingobiorcą jest nowy podmiot i przystępuje on do umowy, której okres obowiązywania jest krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego leasingobiorcę.

W świetle powyższego, w przypadku cesji umowy leasingu niezbędne jest ustalenie, czy umowa ta stanowi dla nowego leasingobiorcy nadal podatkową umowę leasingu, a tym samym, czy opłaty ponoszone z tego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w oparciu o art. 23b ust. 1 ustawy.

Z wniosku Podatnika wynika, iż umowa została zawarta na okres 36 miesięcy, zaś suma opłat leasingowych, po pomniejszeniu o należny podatek VAT, wyniesie 26.412,63 zł. W uzupełnieniu do wniosku podał Podatnik, iż wartość początkowa samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu stanowi wraz z należnym podatkiem VAT, kwotę 32.223,24 zł. W oparciu o powyższe należy uznać, iż zawarta przez Podatnika umowa spełnia warunki, o których mowa w art. 23b ust. 1 ustawy, bowiem zawarł Podatnik umowę na okres dłuższy aniżeli 40 % normatywnego okresu amortyzacji, który w przypadku samochodów osobowych - zgodnie z Wykazem stawek amortyzacyjnych - wynosi 60 miesięcy i suma opłat leasingowych, po pomniejszeniu o należny podatek VAT odpowiada co najmniej wartości początkowej samochodu. Zatem opłaty ustalone w umowie leasingu, na mocy której stał się Podatnik nowym leasingobiorcą, stanowią w przypadku Podatnika koszty uzyskania przychodów, z mocy regulacji art. 23b ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, tut. organ orzekł jak w sentencji niniejszego postanowienia.