ZD/415-30/06/MDK - Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jest wystarczającą przesłanką do skorzystania ze zwolnienia od podatku?

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pucku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) dalej: Ordynacja podatkowa, po rozpatrzeniu wniosku Pana, z dnia 24 sierpnia 2006 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w kwestiach:

Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ustalony przez właściwy organ, z którego wynika przeznaczenie nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową służącą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, jest wystarczającą przesłanką do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) dalej: ustawa, poprzez nabycie takiej nieruchomości z przychodów podlegających opodatkowaniu w trybie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 28 ustawy, czy też niezbędne do uzyskania przedmiotowego zwolnienia jest również posiadanie decyzji o warunkach zabudowy tej nieruchomości

stosownie do stanu prawnego w dacie złożenia wniosku,

stanowisko przedstawione w tym wniosku, w którym stwierdził Pan, iż dla celów skorzystania ze zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy, dla ustalenia czy nabywana nieruchomość posiada status nieruchomości przeznaczonej pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu powyższego przepisu, wiążące jest przeznaczenie tej nieruchomości, wynikające z ustalonego przez właściwy organ, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i w tej sytuacji dodatkowe uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy tej nieruchomości, nie jest konieczne, jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, z zastrzeżeniem konieczności spełniania wszystkich pozostałych przesłanek uprawniających do uzyskania ww. zwolnienia, wynikających z przepisów ustawy jednocześnie.

Stan faktyczny

W dniu 24 sierpnia 2006 r. wpłynął do tut. organu wniosek Pana o wydanie interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z treści wniosku wynika, iż w związku ze sprzedażą nieruchomości, podlegająca opodatkowaniu w trybie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 28 ustawy, zamierza Pan przychód uzyskany z tejże sprzedaży przeznaczyć na zakup gruntu i tym samym skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Opierając się na formule zadanych przez Pana pytań w powiązaniu z wyrażoną we wniosku Pańską opinią w sprawie, tut. organ uznał, iż przedmiotem zapytania jest następująca kwestia:

Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ustalony przez właściwy organ, z którego wynika przeznaczenie nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową służącą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, jest wystarczającą przesłanką do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a) ustawy, poprzez nabycie takiej nieruchomości z przychodów podlegających opodatkowaniu w trybie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 28 ustawy, czy też niezbędne do uzyskania przedmiotowego zwolnienia jest również posiadanie decyzji o warunkach zabudowy tej nieruchomości.

W treści wniosku zawarł Pan własne stanowisko w odniesieniu wskazanej wyżej kwestii, stwierdzając, iż dla celów skorzystania ze zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy, dla ustalenia czy nabywana nieruchomość posiada status nieruchomości przeznaczonej pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu powyższego przepisu, wiążące jest przeznaczenie tej nieruchomości, wynikające z ustalonego przez właściwy organ, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i w tej sytuacji dodatkowe uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy tej nieruchomości, nie jest konieczne.

Stan prawny

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 2 tej ustawy, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl regulacji art. 28 ust. 1 ustawy, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 ustawy). Jednakże stosownie do art. 28 ust. 2a, zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzecie ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego.

W myśl art. 21 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 i 32a ustawy nie mają zastosowania, jeżeli przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku? przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi: 1) od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, 2) począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych (art. 28 ust. 3 ustawy). Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy, w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru.

Ocena prawna stanu faktycznego.

W efekcie analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy w relacji do obowiązującego stanu prawnego, tut. organ stwierdził, iż stanowisko Pana, przedstawione we wniosku, w którym stwierdził Pan, iż dla celów skorzystania ze zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy, dla ustalenia czy nabywana nieruchomość posiada status nieruchomości przeznaczonej pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu powyższego przepisu, wiążące jest przeznaczenie tej nieruchomości, wynikające z ustalonego przez właściwy organ, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i w tej sytuacji dodatkowe uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy tej nieruchomości, nie jest konieczne jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, z zastrzeżeniem konieczności spełniania wszystkich pozostałych przesłanek uprawniających do uzyskania ww. zwolnienia, wynikających z przepisów ustawy jednocześnie, tj. w szczególności:

Regulacja art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy, stanowi jeden z elementów systemu zwolnień przedmiotowych, zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy, zatem zauważyć, iż wszelkiego rodzaju przepisy, regulujące kwestie uprawnień do ulg i zwolnień podatkowych, stanowiąc wyjątek od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, winny podlegać szczególnie wnikliwej wykładni prawa, ze szczególnym uwzględnieniem kwestii spełniania wszelkich warunków wymaganych do ich uzyskania oraz zakazu dokonywania wykładni rozszerzającej. Powyższe potwierdza liczne orzecznictwo sądowe. W wyroku z dnia 7 maja 1997 r. III RN 22/97, Sąd Najwyższy stwierdził między innymi, iż: Zasadą jest ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny, w wyr. z 11 lipca 1997 r. III SA 1275/95 stwierdził: Przepisy wprowadzające ulgi podatkowe nie mogą być interpretowane ani z zastosowaniem wykładni rozszerzającej ani z zastosowaniem wykładni ścieśniającej?.

Z przedstawionej regulacji wynika, iż warunkiem zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest po pierwsze wydatkowanie tego przychodu w okresie dwóch lat oraz po drugie wydatkowanie na ściśle określony w tej regulacji cel. Wyliczenie zawartych w tym przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Regulacja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzecie ustawy, stanowi, iż aby skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, przychód ze sprzedaży nieruchomości musi zostać wydatkowany w przeciągu dwóch lat na nabycie na terytorium Polski gruntu (udziału w gruncie) lub prawa użytkowania wieczystego gruntu (udziału w takim prawie) przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego. Powyższe oznacza, iż status prawny gruntu przeznaczonego pod zabudowę budynkiem mieszkalnym, winien istnieć już w momencie jego nabycia. Przy czym przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiarów nabywcy tegoż gruntu, ale decydujące znaczenie w sprawie będą miały postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, obowiązujące w dniu zakupu tegoż gruntu, ustalające dopuszczalne sposoby i warunki zagospodarowania nieruchomości, świadczące o faktycznej możliwości realizacji wskazanej ustawą inwestycji. Zatem o przeznaczeniu gruntu decydować będzie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, z którego powinno wynikać, że przedmiotowy grunt znajduje się na obszarach określonych jako przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową służącą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2003 r. Nr 80 poz. 717 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje właśnie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, którego sporządzenie należy do zadań gminy (art. 3 ust. 1 tej ustawy). Plan zagospodarowania przestrzennego obszaru jako dokument prawa miejscowego rozstrzyga, więc o kwalifikacji gruntu. Późniejsze zmiany przeznaczenia nabytego gruntu poczynione w wyniku zmian planu zagospodarowania przestrzennego gminy, nie mogą wpływać na ustalenie charakteru (przeznaczenia) tego gruntu w chwili poniesienia wydatku na jego zakup. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzecie ustawy wskazuje jednoznacznie, iż grunt ma być przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. Powyższe oznacza, iż w tej sytuacji nie jest konieczne uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy nieruchomości, bowiem przeznaczenie gruntu pod zabudowę mieszkaniową wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego świadczy o fakcie przeznaczenia tego gruntu pod budowę mieszkaniową, co oznacza, iż spełniona jest przesłanka, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret trzecie ustawy. Zastrzec należy przy tym, iż w świetle art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy nie mają zastosowania, jeżeli: 1) sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika, 2) przychód ze sprzedaży jest wydatkowany na: a) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub b) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części przeznaczonych na cele rekreacyjne,

Mając na uwadze powyższe, tut. organ orzekł jak w sentencji niniejszego postanowienia.