ZD-2/423-11-5/07 - Świadczenie usług o charakterze ciągłym.

''(...) W myśl nowych (...) przepisów przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powstaje w dniu wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

Należy zauważyć, iż ustawodawca wyłączył z przychodów przedpłaty, zaliczki, raty, zadatki na poczet przyszłych dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Nie wyłączył natomiast z przychodów należności otrzymanych w związku z częściowym wykonaniem usługi. W tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychód powstaje w dniu częściowego wykonania usługi, ale nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności. Przy czym nie zawsze częściowe wykonanie usługi spowoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Przychód będzie mógł powstać tylko wówczas, gdy kwota należna (wartość wykonanych usług) zostanie jednoznacznie ustalona. Kwota ta może wynikać zarówno z umowy jak i z przygotowanej przez strony kalkulacji lub bieżących ustaleń między nimi. Jeżeli natomiast zgodnie z zawartą umową strony nie ustaliły kwot należności za poszczególne etapy wykonanych usług, a są jedynie wpłacane zaliczki - nie stanowią one przychodów.

Ponadto ustawodawca zrezygnował z określenia momentu powstania przychodu z tytułu usług najmu, dzierżawy lub innych usług o podobnym charakterze. Przyjął natomiast generalną zasadę, w myśl której w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych zgodnie z umową stron, za datę powstania przychodu uznawać się będzie ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Jedynym ograniczeniem będzie, by ustalenie przychodu z takiej umowy odbywało się nie rzadziej niż raz w roku.

Konstrukcja art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje, że możliwa jest sytuacja, gdy przychód powstanie jeszcze przed wydaniem towaru, wykonaniem usługi, częściowym wykonaniem usługi lub zbyciem prawa majątkowego w związku z wcześniejszym otrzymaniem należności. Jednocześnie nadal pozostawiono art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy wyłączający z przychodów zaliczki na poczet przyszłych dostaw towarów i usług. Wynika z tego, że w razie częściowego wykonania usługi (samo częściowe wykonanie usługi nie powoduje powstania przychodu) przychód może powstać jedynie, gdy zostanie określona należność za takie częściowe wykonanie usługi. Jeżeli taką należność otrzymamy nawet przed wykonaniem danego etapu prac, to spowoduje to powstanie przychodu w podatku dochodowym w dniu otrzymania tej należności.

W opisanym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na fakt, że:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi w zakresie kompleksowej obsługi handlowej przez okres trwający dłużej niż 1 miesiąc. Przedmiotem świadczenia są usługi o charakterze ciągłym. W umowie zawarty jest zapis o rozliczaniu usług w miesięcznym okresie rozliczeniowym i czynność ta potwierdzona jest fakturą na ostatni dzień każdego kolejnego okresu sprawozdawczego (na ostatni dzień miesiąca kalendarzowego). Są to więc usługi rozliczane cyklicznie.

Zatem zgodnie z art. 12 ust. 3c wyżej wymienionej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu należnego w Spółce z tytułu świadczenia wyżej wymienionych usług uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na fakturze.

Biorąc pod uwagę fakt, iż Strony ustaliły kwoty należności za poszczególne faktycznie wykonane czynności (transakcje) w danym okresie rozliczeniowym, zatem należy stwierdzić, iż nie są to zaliczki na dostawy towarów i usług, które mają zostać wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Powyższe wyklucza zastosowanie w sprawie w art. 12 ust 3a wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy w zakresie przychodów ze sprzedaży usług własnych świadczonych w ramach umowy o współpracy handlowej powstanie na ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, tutejszy Organ podatkowy stwierdza, iż zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, datą powstania przychodu z tytułu sprzedaży kompleksowej obsługi handlowej będzie ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. (...)''