Wyjaśnienie Ministerstwa Finansów w sprawie stosowania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zakupu gruntów.

W świetle art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 1996 r., odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem podlegały wydatki poniesione w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika przeznaczone na m.in. zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Kwota odliczenia od dochodu z tego tytułu, w okresie obowiązywania ustawy nie mogła przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn powierzchni 350 m² i ceny 1 m² gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu z dnia ich nabycia (art. 26 ust. 2).

Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że z ulgi w podatku dochodowym z tytułu poniesienia wydatków na zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, podatnik może skorzystać jeden raz w okresie obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie zaś do postanowień art. 45 ust. 3a powołanej ustawy, w przypadku odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu, a następnie zbycia nabytego gruntu lub prawa, podatnik był obowiązany wykazać i doliczyć odliczone kwoty do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawą z dnia 21 listopada 1996 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 638), dokonała m.in. zmiany formuły realizacji niektórych ulg, w tym również zmiany brzmienia przepisu art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r. zobowiązuje podatników, którzy odliczyli od podatku wydatki poniesione na zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a następnie zbyli ten grunt lub prawo, do wykazania i doliczenia kwot uprzednio odliczonych do podatku należnego za rok, w którym wystąpią te okoliczności.

Wprawdzie w ustawie z dnia 21 listopada 1996 r. zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzono, w przypadku zbycia nabytego gruntu lub prawa wieczystego użytkowania, obowiązku doliczenia do dochodu kwot uprzednio odliczonych z tego tytułu od dochodu przed opodatkowaniem w latach 1992-1996, to należy zwrócić uwagę, że w razie sprzedaży tego gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, podatnik będzie obowiązany zapłacić podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, bez pomniejszania o koszt jego nabycia. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika.

W przypadkach gdy podatnik nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wydatkuje przychód uzyskany z tej sprzedaży, na nabycie w kraju budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego - uzyskany ze sprzedaży przychód, w części wydatkowanej na powyższe cele, będzie zwolniony z 10% zryczałtowanego podatku ze sprzedaży.

Niezależnie od umowy sprzedaży, która jest sporządzona w każdym przypadku w formie aktu notarialnego, notariusz jako płatnik pobiera opłatę skarbową w wysokości 5% wartości rynkowej zbywanego gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu. Należy także pamiętać, że kwotę przysługujących odliczeń od podatku z tytułu poniesienia wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejsza się wówczas o 10% wydatków poniesionych na te cele pokrytych przychodami zwolnionymi z opodatkowania na podstawie m.in. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tej ustawy. Do końca 1996 r. nie było takiej regulacji.

Ponadto zauważyć należy, że w przepisach przejściowych ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. postanowiono, że podatnikom, którzy w latach 1992-1996 korzystali z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu, a także na inwestycyjne cele mieszkaniowe, kwoty przysługujących limitów zmniejsza się o 19% kwoty wydatków odliczonych w latach 1992-1996.

W świetle powyższego transakcja zbycia gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu, przy nabyciu którego podatnik korzystał z ulgi w podatku dochodowym, nie wywołuje założonych przez podatnika skutków w zakresie ulg w podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast wiąże się dla podatnika z dodatkowymi obciążeniami.