WPiOL.I.0550-1/10 - Powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.

Prezydent Miasta (...) działając na podstawie art. 14b § 1 oraz art. 14j § 1-3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z wnioskiem Strony z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu do tut. Urzędu dnia 20 października 2009 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisu art. 6 ust. 1 i art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) w odniesieniu do budynku,

udzielić pisemnej interpretacji art. 6 ust. 1 i art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, której przedmiotem jest określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w sytuacji wybudowania budynku przez nabywcę nieruchomości.

Wnioskodawcy (...) wnioskiem z dnia 19 października 2009 r. zwrócili się do Prezydenta Miasta (...), z prośbą o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego tj. przepisów art. 6 ust. 1 i ust. 2 Ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) o podatkach i opłatach lokalnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 5 października 2009 r. podpisano umowę sprzedaży, na podstawie której wnioskodawcy nabyli od (...) nieruchomość płożoną w (...) przy (...) (nieruchomość budynkowa i gruntowa określona w KW (...)) wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej stanowiącej drogę dojazdową przy ul. (...) KW (...)).

Wnioskodawcy wskazują, iż w stosunku do budynku nie została jeszcze ukończona budowa, nie wydano pozwolenia na użytkowanie, nie dokonano zgłoszenia do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, nie rozpoczęto też użytkowania budynku przed jego ostatecznym wykończeniem.

Prace budowlane są kontynuowane przez dewelopera, tj. spółkę (...).

Planowane zakończenie prac, wydanie pozwolenia na użytkowanie i rozpoczęcie użytkowania jest przewidywane w 2010 r.

Podatnicy przedstawiając swoje stanowisko stwierdzają, że: "...w wyżej opisanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy w stosunku do nieruchomości budynkowej powstanie z dniem 1 stycznia roku następującego po roku. w którym zakończono budowę albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku albo budowli lub ich części przed ostatecznym wykończeniem.

W związku z powyższym, jeżeli znajdzie się jedna z poniższych okoliczności, tj.:

- pozwolenie na użytkowanie zostanie wydane w 2010 r.

- rozpocznie się użytkowanie budynku przed ostatecznym wykończeniem w 2010 r.

obowiązek podatkowy powstanie 1 stycznia 2011 r.

Jeżeli zaś jakakolwiek z powyższych okoliczności wystąpi do 31 grudnia 2009 r., obowiązek podatkowy powstanie z dniem 1 stycznia 2010 r.

Zgodnie z art. 14f § 1 Podatnicy dokonali opłaty za wydanie przedmiotowej interpretacji.

Rozstrzygając kwestię momentu powstania obowiązku podatkowego na wstępie należy zaznaczyć, iż wnioskodawca oświadczył, iż rozpoczęcie użytkowania budynku nastąpi dopiero po zakończeniu budowy.

W związku z tym organ podatkowy, opierając się na przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym, dokonał, dokonał prawidłowej analizy przepisów prawnych.

Badając stan faktyczny i prawny należy stwierdzić, iż kluczową w tej sprawie kwestią, od której zależy czy obowiązek podatkowy powstał z dniem 1 listopada 2009 r. czy 1 stycznia 2010 r., jest ustalenie momentu zakończenia budowy przedmiotowego budynku, co w myśl art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest jedną z okoliczności określających datę powstania obowiązku podatkowego. Druga z tych okoliczności tj. rozpoczęcie użytkowania budynku przed jego ostatecznym wykończeniem, z uwagi na fakt, iż zgodnie z oświadczeniem Podatnika nastąpi dopiero po zakończeniu budowy, nie ma wpływu na ewentualną zmianę daty powstania obowiązku podatkowego, przy zastrzeżeniu iż informacja ta jest zgoda z prawdą.

Ratio legis art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest wprowadzenie swoistego rodzaju "wakacji podatkowych" dla nowo wybudowanych budynków lub budowli, polegających na przesunięciu daty powstania obowiązku podatkowego na dzień 1 stycznia roku następującego po roku w którym budynek ten został wybudowany lub przystąpiono do jego użytkowania (gdy nastąpiło przed wydaniem decyzji o pozwoleniu użytkowania lub gdy Prawo budowlane nie wymaga takiego pozwolenia). Stanowi to odstępstwo od zasady ogólnej wyrażonej w art. 6 ust. 1, że obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku.

Zarówno przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jak i Prawo budowlane pomimo iż posługują się pojęciem "zakończenie budowy" to jednak nie zawierają jego definicji legalnej. W związku z tym konieczna jest w tym zakresie wykładnia organu podatkowego. Z przepisów art. 54 i 57 Prawa budowlanego w oparciu o wykładnię językową można by wywnioskować, że zakończenie budowy jest stanem faktycznym związanym z zaprzestaniem prac nad wznoszeniem budynku, budowli. Zakończenie budowy nastąpiło by z chwilą, gdy obiekt budowlany jest w takim stanie, że może zostać przeprowadzony jego odbiór (złożono zawiadomienie o zakończeniu budowy spełniające warunki określone w przepisach ustawy - Prawo budowlane) i można przekazać go do normalnej eksploatacji.

Zgodnie z taką wykładnią powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości od nowo wybudowanych budynków, budowli uzależnione jest od momentu fizycznego zakończenia prac związanych ze wznoszeniem budynku, a nie od daty jego odbioru. Przy takim rozumienia pojęcia "zakończenie budowy", lub w przypadku nieruchomości Strony budowa nie została zakończona, co oznacza, iż obowiązek podatkowy od przedmiotowego budynku powstanie z dniem 1 stycznia 2010 r. Jeżeli odbiór (zgłoszenie do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego) owego budynku z jakichś względów nastąpi w trakcie 2010 r. wówczas obowiązek podatkowy powstanie z dniem 1 stycznia 2011 r.

Jednak przeciwko takiemu rozumieniu pojęcia "zakończenie budowy" przemawia wykładnia celowościowa. w ramach których uwzględnia się przede wszystkim kwestię odpowiedniego użytkowania nieruchomości, co na gruncie przepisów o podatkach i opłatach lokalnych ma znaczenie dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Ażeby w rozpatrywanej sprawie rozstrzygnąć spór dotyczący tego, która z wymienionych wyżej norm należy zastosować w sytuacji, gdy następuje nabycie nowego budynku, koniecznym jest ustalenie treści normy wynikającej z przepisu art. 6 ust. 2. Gramatyczna analiza tego przepisu wskazuje wyraźnie na to, iż przytaczając okoliczność, od której zależy moment powstania obowiązku podatkowego, nie posługuje się on terminem "nabywa", ani innym równoznacznym, czy też innymi sformułowaniami, które wskazywałyby na zachodzenie zdarzeń powodujących zmiany w sferze władania przedmiotem opodatkowania, lecz posługuje się terminem "istnienie", wskazującym niewątpliwie na utrzymywanie jakiegoś stanu rzeczy. Taka treść tego przepisu wyklucza zatem wyprowadzenie z niego normy mówiącej o mającym charakter pierwotny nabyciu wymienionych w nim przedmiotów opodatkowania poprzez ich wybudowanie, a więc normy mówiącej o tym, że przesunięcie do końca roku kalendarzowego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku nowo wybudowanych budynków i budowli ma miejsce jedynie w odniesieniu do podmiotu, który je wybudował.

Dalsza gramatyczna analiza przepisu art. 6 ust. 2 wskazuje na to, iż wprawdzie za kryterium powstania obowiązku podatkowego przyjmuje on, podobnie jak czyni to przepis art. 6 ust. 1, zaistnienie okoliczności, z którymi przepisy ustawy obowiązek ten wiążą, a więc uzyskanie władania gruntem, budynkiem lub budowlą na podstawie jednego z tytułów, o których mowa w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jednakże kreuje on także kolejne zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, które określone zostało wyrażeniem " istnienie budowli albo budynku". Prowadzić musi to do wniosku, iż zdarzeniem, którego zaistnienie decyduje o powstaniu obowiązku podatkowego, jest w rzeczywistości powstanie tych przedmiotów opodatkowania.

Zauważyć dalej należy, iż wskazane w przepisie art. 6 ust. 2 zdarzenie uzależniające powstanie obowiązku podatkowego sformułowane zostało w sposób obiektywny, w całkowitym oderwaniu od sytuacji podmiotowej, a więc sytuacji, w jakiej mógłby się znaleźć określony podmiot. Użycie sformułowania "istnienie budynku albo budowli" wskazuje wyraźnie na to, iż ustawodawca za zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego chciał uznać samo istnienie tych przedmiotów, bez jakiegokolwiek odwołania się do podmiotu, do którego zdarzenie to można by odnosić.

Użyte w analizowanym przepisie sformułowanie "istnienie budowli albo budynku" określa niewątpliwie pewien stan rzeczy, który jest stanem obiektywnym, całkowicie oderwanym od podmiotu władającego przedmiotem opodatkowania. Pozwala to zatem postawić tezę, iż okoliczność, że podmiot ten władanie tym przedmiotem uzyskuje wskutek nabycia od osoby, która go wybudowała, nie wyłącza możliwości stosowania wobec niego przepisu art. 6 ust. 2, bowiem istnienie budowli albo budynku jest okolicznością rozstrzygającą o powstaniu obowiązku podatkowego zarówno u zbywcy, jak również u nabywcy.

Za przyjęciem poglądu, iż w świetle przepisów art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy w odniesieniu do nowo wybudowanych budynków lub budowli będzie powstawał zawsze od początku roku następującego po roku, w którym zakończono budowę lub rozpoczęto użytkowanie przed ich ostatecznym wykończeniem przemawia nie tylko wykładnia językowa, ale pogląd ten ma również wsparcie w argumentach wynikających z wykładni funkcjonalnej.

Oczywistym wydaje się stwierdzenie, iż u podłoża zróżnicowania przez ustawodawcę momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do obiektów nowo wybudowanych, leży zamiar preferencyjnego, ulgowego potraktowania takich nowo powstałych przedmiotów opodatkowania. Skoro zatem celem ustawodawcy było wykorzystanie przepisu art. 6 ust. 2 do szczególnego traktowania nowych budowli i budynków, to nie może budzić zastrzeżeń teza o konieczności takiego traktowania wszystkich budynków i budowli charakteryzujących się tymi samymi cechami (zakończenie budowy lub wcześniejsze rozpoczęcie użytkowania). Brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia dla przyjęcia, iż preferencyjne podatkowo traktowanie nowo powstałych budynków lub budowli może mieć miejsce wyłącznie w stosunku do podmiotu, który je wybudował lub przed zakończeniem budowy użytkuje pozostaje zaś bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego podmiotu, który uzyskał ich władanie na podstawie tytułów określonych w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Odmienna wykładnia omawianych przepisów oznaczałaby niewątpliwie naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

Jeżeli więc zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, okolicznością uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego jest istnienie budynku obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po tym, w którym budowa została zakończona.

Bez znaczenia pozostają tu zmiany właścicieli przed powstaniem obowiązku podatkowego tj. w okresie wcześniejszym.

Budynki i budowle wybudowane w tym samym czasie, mają ten sam status niezależnie od tego, czy nadal znajdują się we władaniu podmiotu, który je wybudował, czy też przeszły we władanie innej osoby, zatem na gruncie podatku od nieruchomości powinny być traktowane w taki sam sposób.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na niniejszą interpretację Strona może wnieść skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach za pośrednictwem Prezydenta Miasta po uprzednim wezwaniu, w terminie 14-stu dni od dnia w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie 30 dni od daty doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 52 § 2 ww. ustawy).