WPI/200000/451/1214/2013 - Obowiązek odprowadzania składek na ubezpieczenie społeczne.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie stanowisko zawarte we wniosku złożonym przez przedsiębiorcę (...) w przedmiocie:

W dniu 02.09.2013 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracowników delegowanych do pracy za granicą.

Wnioskodawca we wniosku z dnia 27.08.2013 r. przedstawił stan faktyczny, zgodnie z którym wnioskodawca wskazał, że jest zakładem produkcyjnym, którego podstawowym profilem działalności jest produkcja komponentów silników lotniczych, budowa jednostek napędowych, projektowanie nowych elementów silników lotniczych, świadczenie usług obróbki metali.

Wnioskodawca poinformował, że spółka zatrudnia ponad 4.000 pracowników, dla których pełni obowiązki płatnika składek na ubezpieczenie społeczne, w rozumieniu art. 4 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.; dalej: ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych). Wnioskodawca należy do międzynarodowej korporacji, (...) która dążąc do osiągnięcia celów biznesowych przykłada dużą wagę do relokacji międzynarodowych. Wnioskodawca wskazał, że w ramach powadzonej polityki mobilności, oddelegowuje swoich pracowników do innych spółek wchodzących w skład korporacji, mających siedziby poza terytorium Polski. Oddelegowani pracownicy, jak informuje wnioskodawca, umożliwiają transfer wiedzy operacyjnej i technologicznej oraz wprowadzenie standardów usług. Z kolei dla pracowników wnioskodawcy jest to okazja zdobycia doświadczenia w pracy w środowisku międzynarodowym oraz szansa ich kariery. Wnioskodawca wskazał, że oddelegowanie do pracy za granicę następuje na podstawie aneksu do umowy o pracę, gdzie określa się miejsce i rodzaj wykonywania pracy, okres oddelegowania, podległość służbową, tj. realizowanie poleceń przełożonego u wnioskodawcy w uzgodnieniu z opiekunem pracownika w firmie, do której został oddelegowany, stosownie do postanowień polskiego Kodeksu Pracy.

Obecnie wnioskodawca w porozumieniu z jednostką nadrzędną zamierza oddelegować do pracy swojego pracownika, na okres jednego roku do firmy zagranicznej mającej siedzibę w prowincji Quebek w Kanadzie. Wnioskodawca informuje, że w tym okresie pracownik będzie otrzymywał wynagrodzenie w PLN oraz dodatki pieniężne związane z różnicami w cenach towarów i usług w Kanadzie jako rekompensata kosztów związanych z silą nabywczą polskiej waluty, (wypłacane na podstawie wyliczeń niezależnej finansowej firmy zewnętrznej).Do nadzoru wykonywania zadań pracownika wyznaczony jest opiekun w kraju oddelegowania, natomiast bezpośredni przełożony pracownika w Polsce w porozumieniu z opiekunem kraju oddelegowania wydaje polecenia służbowe, raportuje dane czasu pracy, kalendarz pracy, co do którego stosuje się postanowienia polskiego Kodeksu pracy.

Wnioskodawca wskazał, że wyliczenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne oddelegowanego pracownika zamierza dokonać w sposób następujący:

W celu ustalenia ilości dni pobytu za granicą (...) będzie stosować zasadę, że dniem pobytu za granicą jest dzień, za który pracownik otrzymuje wynagrodzenie stanowiące podstawę wymiaru składek. Wnioskodawca podaje, że odliczenie równowartości diet będzie przysługiwać za łączny czas pobytu pracownika poza granicami kraju, obejmujący dni jego pracy, jak i dni wolne od pracy np. soboty i niedziele przypadające w trakcie wykonywania pracy za granicą. Wnioskodawca wskazał, że dla pracownika oddelegowanego do pracy za granicą od uzyskanego przez pracownika w danym miesiącu przychodu (sumy składników wynagrodzenia i przychodów niezwolnionych ze składek) nastąpi odjęcie, na mocy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm. dalej rozporządzeniem), równowartość diet za każdy dzień pobytu w Kanadzie (wg stanu obecnego 71 CAD po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu przez pracownika - zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm. dalej ustawa o PIT, w związku z § 4 ww. rozporządzenia). Do dni pobytu nie będzie się wliczać okresu przebywania pracownika na urlopie 'wypoczynkowym, bez względu na to gdzie pracownik spędza ten urlop, a także okresów pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłku chorobowego. Wnioskodawca stwierdza, że tak ustalona kwota obniżenia zostanie porównana z kwotą przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy (dalej: PWM). Wnioskodawca wskazał, że w sytuacji gdy kwota obniżenia będzie wyższa niż wysokość PWM, to podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie równa wysokości PWM, a w przeciwnym wypadku kwota obniżenia w całości będzie pomniejszała przychód do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne za dany miesiąc.

Wnioskodawca przedstawił matematyczny przykład:

tj. przychód ze stosunku pracy - 5 000.00 PLN

PWM (przeciętne wynagrodzenie miesięczne) - 3713,00 PLN

W sytuacji, gdy pracownik rozpoczął lub zakończył wykonywać pracę w trakcie miesiąca kwota PWM zostanie ustalona proporcjonalnie do przepracowanych w danym miesiącu liczby dni, zgodnie z art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wnioskodawca poinformował, że oddelegowanemu pracownikowi wykonującemu za granicą pracę będzie przysługiwał zwrot kosztów poniesionych na podróż do kraju oddelegowania pracownika i jego rodziny (bilety lotnicze, pobyt w hotelu), wynajem mieszkania oraz opiekę medyczną. Zwrot tych wydatków będzie realizowany bezpośrednio przez firmę kanadyjską a następnie rozliczany wewnątrzkorporacyjnie, poprzez finalne obciążenie wnioskodawcy tymi kosztami.

W związku przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie 3 problemów:

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym i pojawiającymi się problemami wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie wraz z uzasadnieniem. Ad 1)

Wnioskodawca wskazał, że opisany powyżej sposób wyliczenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracownika oddelegowanego do pracy za granicą jest prawidłowy. Ad. 2)

Wnioskodawca stwierdził, że kwoty uzyskane przez delegowanego pracownika z tytułu zwrotu przedmiotowych wydatków stanowią jego przychód ze stosunku pracy i powinny być ujęte w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne w Polsce. Ad 3)

Zdaniem wnioskodawcy, wydatki finansowane dla oddelegowanego do pracy za granicę pracownika przez stronę trzecią bez obciążania płatnika składek kosztem tych wydatków nie stanowią u płatnika składek podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne. Uzasadnienie do stanowiska. Ad. 1,2)

Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym regulują przepisy ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z uwzględnieniem umów międzynarodowych zawartych pomiędzy Polską a poszczególnymi krajami. W dniu 2 kwietnia 2008 r. Polska podpisała umowę o zabezpieczeniu społecznym z Kanadą (Dz. U. z 2009 r. nr 133, poz. 1095) jednakże umowa ta nie znajduje zastosowania do prowincji Quebec.

W związku z powyższym wnioskodawca wskazał, że biorąc pod uwagę okoliczności w jakich oddelegowany pracownik będzie wykonywał umowę o pracę, tj.:

- czasowe wysłanie go do pracy przez polskiego pracodawcę w ramach istniejącej umowy o pracę,

- wykonywanie czynności w porozumieniu z polskim przełożonym w Spółce,

- dokonywanie przelewu wynagrodzeń na indywidualne konto bankowe w Polsce,

- roszczenie o wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę do spółki,

- w ocenie wnioskodawcy - oddelegowany pracownik pozostanie w polskim systemie ubezpieczeń społecznych, za tym idzie Spółka jako płatnik będzie miała obowiązek naliczyć i odprowadzić należne składki na ubezpieczenie społeczne.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne i rentowe) pracowników stanowi przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągnięty z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca wskazał, że szczegółowe zasady ustalania podstawy wymiaru składek określa ww. rozporządzenie, które w § 2 zawiera katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek.

W analizowanym przypadku pracownik w ramach umowy o pracę będzie otrzymywał zwrot dodatkowych wydatków związanych z jego oddelegowaniem do pracy za granicą. Wnioskodawca stwierdza, ze jego zdaniem nie ulega wątpliwości, że środki te będą stanowiły przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. w związku z tym, ze zwrot ten nie został wymieniony w katalogu wyłączeń określonych w § 2 ww. rozporządzenia, jego wartość powinna być wliczona do podstawy wymiaru składek a ubezpieczenia społeczne. Fakt pośredniczenia firmy kanadyjskiej w wypłacie zwrotu pozostaje bez znaczenia ponieważ zwrot wydatków wynika z zawartej z wnioskodawcą umowy o pracę.

Podsumowując, w ocenie wnioskodawcy, kwot uzyskane przez delegowanego pracownika z tytułu przedmiotowych wydatków stanowią jego przychód ze stosunku pracy i powinny być ujęte w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne w Polsce.

Z kolei zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia, z podstawy wymiaru składek jest wyłączona część wynagrodzenia pracownika zatrudnionego za granicą u polskiego pracodawcy, w wysokości równowartości diety przysługującej pracownikowi sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Tak ustalony miesięczny przychód pracownika, stanowiący podstawę wymiaru składek, nie może być jednak niższy od prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Przy czym podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne może być niższa od wymienionej kwoty, gdy praca za granicą była wykonywana przez część miesiąca, np. w związku z rozpoczęciem lub zakończeniem pracy w trakcie miesiąca. Wówczas zmniejszenia podstawy dokonuje się na zasadach określonych w art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych tj. kwotę najniższej podstawy wymiaru składek zmniejsza się proporcjonalnie, dzieląc ją przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i mnożąc przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe odnosi się zarówno do podróży służbowych jak i oddelegowania do pracy za granicę. Wnioskodawca wskazał, że pogląd taki potwierdza w swych orzeczeniach Sąd Najwyższy (w wyrokach z dnia 18 kwietnia 2007 r. I UK 339/06 z dnia 29 września 2009 r. I UK 122/09).

Zdaniem wnioskodawcy przy zmniejszeniu kwoty podstawy wymiaru składek odjąć należy równowartość diety określonej w regulacjach, do których odsyła rozporządzenie - tj. załącznika do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podroży służbowej (Dz. U. poz. 167). Wnioskodawca wskazał, że wysokość kwoty wyłączonej z podstawy wymiaru składek należy obliczyć uwzględniając wszystkie dni pobytu poza granicami kraju, za wyjątkiem okresu przebywania pracownika na urlopie wypoczynkowym a także okresów pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłku chorobowego. Wnioskodawca wskazał, że przeliczenia diet na PLN należy dokonać w oparciu o art. 11a ustawy o PIT. Tak ustalony przychód nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Wnioskodawca wskazał, że powyższa zasada nie będzie miała zastosowania gdy pracownik rozpoczął lub zakończył wykonywać pracę takcie miesiąca. Wówczas, jak wskazuje wnioskodawca, minimalna kwota podstawy wymiaru składek powinna ulec proporcjonalnemu do tego czasu obniżeniu, zgodnie z art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wnioskodawca stwierdził, że opisany powyżej sposób wyliczenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracownika oddelegowanego do pracy za granicą uważa za prawidłowy.

Wnioskodawca wskazał, że prawidłowość jego stanowiska potwierdzają dotychczasowe decyzje wydane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w analogicznych sprawach: decyzja nr 250 z dnia 20 czerwca 2013 r. nr 273 z dnia 10 lipca 2013 r. Ad 3)

Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na fakt, że nie byłby stroną w przekazywaniu jakichkolwiek dodatkowych świadczeń otrzymywanych przez pracowników od podmiotów trzecich w kraju oddelegowania (przejazdy, wyżywienie itp.) kwestie ewentualnych konsekwencji podatkowych w takich sytuacjach podlegałyby indywidualnym ustaleniom pomiędzy delegowanym pracownikiem a podmiotami trzecimi przekazującymi ewentualne nieodpłatne świadczenia rzeczowe, Wnioskodawca uważa, że nie istnieje również jakakolwiek podstawa faktyczna lub prawna nakładająca na wnioskodawcę obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenia społeczne od takich świadczeń.

W konsekwencji wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swoich stanowisk w sprawie.

W dniu 12.09.2013 r. do wnioskodawcy skierowano wezwanie o doprecyzowanie stanu faktycznego wniosku o pisemną interpretację poprzez wskazanie, czy wnioskodawca ma ustalone polskie ustawodawstwo i w przypadku, gdy wnioskodawca potwierdziłby, iż ma ustalone polskie ustawodawstwo, Oddział zwrócił się z prośbą o odpowiedź na pytanie, czy kwoty uzyskane przez delegowanego pracownika z tytułu zwrotu wydatków na zakwaterowanie, przelot do kraju oddelegowania, opiekę medyczną za granicą pokrywane przez firmę kanadyjską a następnie refakturowane na wnioskodawcę stanowią przychód pracownika ze stosunku pracy oraz czy świadczenie rzeczowe w całości pokrywane przez firmę kanadyjską stanowi przychód ze stosunku pracy.

W dniu 23.09.2013 r. wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, udzielając odpowiedzi na wezwanie Oddziału z dnia 12.09.2013 r.

W odpowiedzi na wezwanie wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym podlegają osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej są m.in. pracownikami. Zdaniem wnioskodawcy obowiązkiem ubezpieczeń społecznych w Polsce objęci są wszyscy obywatele polscy posiadający tytuł do ubezpieczenia na obszarze Polski, jak również obywatele polscy zatrudnieni przez polskie podmioty za granicą. Wnioskodawca stwierdza, ze w drugim przypadku obowiązek ubezpieczeń może być wyłączony na mocy umowy międzynarodowej, której Polska jest stroną lub też na podstawie prawa wspólnotowego.

Zdaniem wnioskodawcy ze względu na to, że z umowy o zabezpieczeniu społecznym między Rzeczypospolitą Polską a Kanadą z dnia 2 kwietnia 2008 r. została wyłączona prowincja Quebek, dlatego mają w powyższej sytuacji zastosowanie zasady ustalania właściwego ustawodawstwa w przypadku świadczenia pracy w państwach bezumownych, gdzie nadrzędną zasadą jest, że w okresie wykonywania pracy w państwie trzecim, jeśli w Polsce nadal istnieje stosunek pracy, obowiązek ubezpieczeń społecznych powstaje w Polsce. Wnioskodawca wskazał, że powyższych ustaleń dokonał w oparciu o wyjaśnienia ZUS zawarte w poradniku Pt. "Ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne Polaków zatrudnionych za granicą oraz cudzoziemców pracujących w Polsce dostępnych na stronie www.zus.pl. Ponadto wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez ZUS w piśmie z dnia 11 marca 2013 r. nr 350000/UBS-2/450/17407/2013 (które wnioskodawca dołączył do odpowiedzi na wezwanie) skierowanym do spółki, będącym jak wskazał wnioskodawca odpowiedzią na złożony wniosek PL-CAN01 o poświadczenia zastosowania polskiego ustawodawstwa dot. osób oddelegowanych. Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczyła kwestii analogicznej, a mianowicie oddelegowania pracownika do pracy w prowincji Quebek w Kanadzie. Z odpowiedzi tej, jak wskazał wnioskodawca, jednoznacznie wynika, ze zdaniem ZUS dla osoby, która wykonuje prace na terytorium, z którym Polska nie zawarła mowy międzynarodowej obowiązek ubezpieczeń społecznych powstaje w Polsce.

Wnioskodawca poinformował, że z uwagi na fakt, że zdarzenie przedstawione we wniosku o interpretację dotyczy przyszłości to wnioskodawca nie występował do ZUS o potwierdzenie zastosowania polskiego ustawodawstwa. Wnioskodawca wskazał, że z uwag na miejsce oddelegowania oraz okoliczności w jakich oddelegowany pracownik będzie wykonywał umowę o pracę (przedstawione we wspomnianym wyżej wniosku) oraz biorąc pod uwagę stanowisko ZUS zawarte w podobnej sprawie w piśmie z dna 11 marca 2013 r. - w ocenie wnioskodawcy - oddelegowany pracownik pozostanie w polskim systemie ubezpieczeń społecznych.

Wnioskodawca w przedmiocie pytania Oddziału ZUS, czy kwoty uzyskane przez delegowanego pracownika z tytułu wydatków na zakwaterowanie, przelot do kraju oddelegowania, opiekę medyczną czy zwiększone koszty utrzymania za granicą pokrywane przez firmę kanadyjską a następnie refakturowane na (...) stanowią przychód ze stosunku pracy. Wnioskodawca wyjaśnił, ze są one przyznawane na podstawie trójstronnego porozumienia między pracownikiem, wnioskodawcą i firmą, do której pracownik został oddelegowany do pracy i według wnioskodawcy stanowią przychody ze stosunku pracy. Zdaniem wnioskodawcy świadczenia rzeczowe, o których mowa w pytaniu 3 wniosku o pisemną interpretację w całości pokrywane przez firmę kanadyjską, zdaniem wnioskodawcy nie stanowią przychodu ze stosunku pracy.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

W myśl art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2013 r. - Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek. Natomiast Zakład nie wydaje decyzji w zakresie objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym.

W opisanym we wniosku z dnia 27.08.2013 r. stanie faktycznym wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie 3 grup zagadnień, przedstawiając do nich swoje stanowisko.

W przedmiocie pierwszego zagadnienia dotyczącego ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika oddelegowanego do pracy za granicę, Oddział uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

W myśl art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - cyt. powyżej - podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Katalog przychodów nie stanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe został zawarty w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) W powyższym katalogu zawartym w § 2 rozporządzenia mieszczą się m.in. w ust. 1 pkt 16 - przychody stanowiące cześć wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone.

Z treści tego przepisu wynika, że chodzi tu jedynie o pracowników mających miejsce pobytu za granicą, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców.

Przychód stanowiący część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu może dotyczyć jedynie kwot nieprzekraczających stawek określonych przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167). Obniżenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i. rentowe z przyczyn o których mowa powyżej nie może spowodować sytuacji, w której podstawa ta będzie w danym miesiącu kalendarzowym niższa od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone. W przypadku, gdy przychód pracownika pomniejszony o równowartość diet z tytułu-jego pobytu za granicą będzie niższy lub równy kwocie prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej, to jako podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za ten miesiąc należy przyjąć wskazane przeciętne miesięczne wynagrodzenie. W sytuacji gdyby przychód uzyskany przez pracownika delegowanego do pracy za granicę, po odjęciu równowartości diet, będzie wyższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia, to do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy przyjąć kwotę osiągniętego przychodu.

Reasumując, w przypadku pracowników oddelegowanych do pracy za granicą podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jest osiągany przez nich przychód pomniejszony o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą, nie niższy jednak od kwoty prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej.

Dzień pobytu, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, oznacza dzień, za który pracownik otrzymuje wynagrodzenie, stanowiące podstawę wymiaru składek bez okresu ustawowego zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy tj. urlopu wypoczynkowego, niezależne od tego gdzie ten urlop spędza.

Do dni pobytu zalicza się: dni pracy, dni rozkładowo wolne od pracy w okresie oddelegowania do pracy za granicą (np. sobota, niedziela). Do dni pobytu nie zalicza się: dni urlopu wypoczynkowego pracownika, dni choroby pracownika oraz okresu korzystania z urlopu bezpłatnego.

W przypadku, gdy praca za granicą nie jest wykonywana przez cały miesiąc (np. z powodu jej rozpoczęcia lub zakończenia w trakcie miesiąca), najniższa podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu. Zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych kwotę najniższej podstawy wymiaru składek zmniejsza się proporcjonalnie, dzieląc ją przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i mnożąc przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom.

Powyższe regulacje dotyczą pracowników skierowanych przez polskiego pracodawcę do wykonywania pracy za granicą w sytuacji, gdy pracownik nadal pozostaje w stosunku pracy z kierującym podmiotem oraz roszczenie o wynagrodzenie z tej umowy o pracę kierowane jest do polskiego pracodawcy. W przypadku, gdy wynagrodzenie pracownika zostało określone w walucie obcej, to w celu ustalenia podstawy wymiaru składek należy je przeliczyć na złote w sposób przyjęty w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, iż będzie pomniejszać przychód pracownika o równowartość diet za łączny czas pobytu pracownika poza granicami kraju, który obejmuje dni jego pracy jak i dni wolne od pracy np. soboty i niedziele przypadające w trakcie wykonywania pracy za granicą zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. Wnioskodawca wskazał, że równowartość diet za każdy dzień pobytu poza granicami kraju będzie ustalał zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 4 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Wnioskodawca do dni pobytu nie będzie zaliczał okresu przebywania pracownika na urlopie wypoczynkowym, a także okresów pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłku chorobowego. Po odliczeniu wyżej wskazanych elementów kwota wynagrodzenia po zastosowaniu odliczeń zostanie porównana z kwotą przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. W sytuacji gdy kwota wynagrodzenia po odliczeniach będzie wyższa od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia to podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne będzie ta kwota wynagrodzenia. Natomiast w sytuacji, gdy kwota wynagrodzenia pracownika po odliczeniu równowartości diet za każdy dzień pobytu będzie niższa od kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej to podstawą wymiaru składek będzie kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. Wnioskodawca wskazał, że w sytuacji gdy pracownik rozpoczął lub zakończył pracę w trakcie miesiąca to kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej zostanie ustalona proporcjonalnie do przepracowanej w danym miesiącu liczby dni zgodnie z art. 18 ust. 9 ustawy o sus.

W zdarzeniu przyszłym opisanym przez wnioskodawcę, w przypadku delegowania pracownika do pracy w Kanadzie, w sytuacji gdy do pracownika ma zastosowanie od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia, to do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy przyjąć kwotę osiągniętego przychodu.

Reasumując, w przypadku pracowników oddelegowanych do pracy za granicą podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jest osiągany przez nich przychód pomniejszony o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą, nie niższy jednak od kwoty prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej.

Dzień pobytu, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, oznacza dzień, za który pracownik otrzymuje wynagrodzenie, stanowiące podstawę wymiaru składek bez okresu ustawowego zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy tj. urlopu wypoczynkowego, niezależne od tego gdzie ten urlop spędza.

Do dni pobytu zalicza się: dni pracy, dni rozkładowo wolne od pracy w okresie oddelegowania do pracy za granicą (np. sobota, niedziela). Do dni pobytu nie zalicza się: dni urlopu wypoczynkowego pracownika, dni choroby pracownika oraz okresu korzystania z urlopu bezpłatnego.

W przypadku, gdy praca za granicą nie jest wykonywana przez cały miesiąc (np. z powodu jej rozpoczęcia lub zakończenia w trakcie miesiąca), najniższa podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu. Zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych kwotę najniższej podstawy wymiaru składek zmniejsza się proporcjonalnie, dzieląc ją przez liczbę dni kalendarzowych danego miesiąca i mnożąc przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom.

Powyższe regulacje dotyczą pracowników skierowanych przez polskiego pracodawcę do wykonywania pracy za granicą w sytuacji, gdy pracownik nadal pozostaje w stosunku pracy z kierującym podmiotem oraz roszczenie o wynagrodzenie z tej umowy o pracę kierowane jest do polskiego pracodawcy. W przypadku, gdy wynagrodzenie pracownika zostało określone w walucie obcej, to w celu ustalenia podstawy wymiaru składek należy je przeliczyć na złote w sposób przyjęty w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, iż będzie pomniejszać przychód pracownika o równowartość diet za łączny czas pobytu pracownika poza granicami kraju, który obejmuje dni jego pracy jak i dni wolne od pracy np. soboty i niedziele przypadające w trakcie wykonywania pracy za granicą zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. Wnioskodawca wskazał, że równowartość diet za każdy dzień pobytu poza granicami kraju będzie ustalał zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 4 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Wnioskodawca do dni pobytu nie będzie zaliczał okresu przebywania pracownika na urlopie wypoczynkowym, a także okresów pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłku chorobowego. Po odliczeniu wyżej wskazanych elementów kwota wynagrodzenia po zastosowaniu odliczeń zostanie porównana z kwotą przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. W sytuacji gdy kwota wynagrodzenia po odliczeniach będzie wyższa od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia to podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne będzie ta kwota wynagrodzenia. Natomiast w sytuacji, gdy kwota wynagrodzenia pracownika po odliczeniu równowartości diet za każdy dzień pobytu będzie niższa od kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej to podstawą wymiaru składek będzie kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. Wnioskodawca wskazał, że w sytuacji gdy pracownik rozpoczął lub zakończył pracę w trakcie miesiąca to kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej zostanie ustalona proporcjonalnie do przepracowanej w danym miesiącu liczby dni zgodnie z art. 18 ust. 9 ustawy o sus.

W zdarzeniu przyszłym opisanym przez wnioskodawcę, w przypadku delegowania pracownika do pracy w Kanadzie, w sytuacji gdy do pracownika ma zastosowanie ustawodawstwo polskie, sposób ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika delegowanego przedstawiony przez wnioskodawcę należy uznać za prawidłowy. Wnioskodawca wskazał, że będzie ustalał podstawę wymiaru składek w oparciu o przepis § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stosując limity wysokości miesięcznego przychodu w postaci odliczenia części wynagrodzenia w wysokości równowartości diet przysługującej za każdy dzień pobytu poza granicami kraju oraz próg przewidziany przez ustawodawcę, że miesięczny przychód pracownika nie może być niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego, miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o sus.

W przedmiocie drugiego zagadnienia - dotyczącego obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu zwrotu wydatków na zakwaterowanie, przelot do kraju oddelegowania, opiekę medyczną za granicą, pokrywane wstępnie przez firmę kanadyjską, a następnie refakturowane na wnioskodawcę. Oddział uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, jak zostało to wyżej podniesione, zgodnie z art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

W uzupełnieniu do wniosku o interpretację wnioskodawca wskazał, iż kwoty uzyskane przez pracownika z tytułu zwrotu wydatków na zakwaterowanie, przelot do kraju oddelegowania, opiekę medyczną, zwiększone koszty utrzymania za granicą pokrywane przez firmę kanadyjską, a następnie refakturowane na wnioskodawcę stanowią przychód ze stosunku pracy i są przyznawane na podstawie trójstronnego porozumienia między pracownikiem, wnioskodawcą i firmą, do której pracownik został oddelegowany do pracy.

W świetle powyższego, zgodnie z art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, powyższe kwoty będą stanowiły podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W przedmiocie trzeciego zagadnienia w sprawie braku obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu świadczeń rzeczowych w całości pokrywanych przez firmę goszczącą, przekazane jednostronnie bez wiedzy i woli delegującego pracodawcy, Oddział uznał za prawidłowe

Wnioskodawca wskazał, że pracownik oddelegowany otrzymywałby nieodpłatne świadczenia rzeczowe w całości pokrywane przez firmę goszczącą. Wnioskodawca nie byłby stroną w przekazywaniu jakichkolwiek dodatkowych świadczeń otrzymywanych przez pracowników od podmiotów trzecich w kraju oddelegowania. Zdaniem wnioskodawcy nie będzie on płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne od takich świadczeń. Wnioskodawca stwierdził w odpowiedzi na wezwanie, że takie świadczenie rzeczowe w całości pokrywane przez firmę, do której pracownik zostanie delegowany nie stanowi przychodu ze stosunku pracy pracownika.

Oddział uznał stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie za prawidłowe, bowiem wnioskodawca wyraźnie stwierdził, że świadczenie rzeczowe będzie finansowane w całości przez firmę, do której pracownik będzie delegowany i nie zostanie on obciążony kosztami tego świadczenia oraz wskazał, iż wymienione świadczenie nie stanowi przychodu ze stosunku pracy. W przedmiotowej sytuacji zastosowanie znajdzie także art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - określający podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania,

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.