WPI/200000/43/749/2016 - Ustalenie możliwości wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości świadczenia z tytułu udostępnienia pracownikowi mieszkania.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 963) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 1 lipca 2016 r. przez przedsiębiorcę (...) w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości świadczenia z tytułu udostępnienia pracownikowi mieszkania.

W dniu 1 lipca 2016 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Powyższy wniosek został uzupełniony pod względem formalnym pismem z dnia 11 lipca 2016 r. (doręczonym w dniu 19 lipca 2016 r.).

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego poinformował, że zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracownika będącego obcokrajowcem, który podlega w Polsce obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Zgodnie z umową o pracę zawartą z pracownikiem wnioskodawca wynajął we własnym imieniu mieszkanie od osoby prywatnej, które udostępnił pracownikom na następujących warunkach: miesięczny czynsz wynikający z umowy wynosi (...) zł, pracownik opłaca kwotę (...) zł, natomiast (...) zł opłaca wnioskodawca. Kwotę (...) zł pracownik opłaca z wynagrodzenia za pracę. Cała kwota (...) zł stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy. Zatem pracownik nabywa powyższą usługę (najem mieszkania) za pośrednictwem pracodawcy po cenie niższej od jej ceny detalicznej, tj. takiej, jaką musiałby zapłacić, gdyby ją nabywał bez udziału pracodawcy. Pozostałą część ceny nabywanej usługi ponosi wnioskodawca z własnych środków. Część ta będąca korzyścią materialną pracownika stanowi jego przychód wynikający ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zadaje pytanie: czy w opisanym stanie faktycznym przychód pracownika ze stosunku pracy w kwocie równej udziałowi wnioskodawcy w zakupie przedmiotowej usługi, tj. kwota (...) zł podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz składek na jego ubezpieczenie zdrowotne.

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie:

W ocenie wnioskodawcy zgodnie z art. 18 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej zwanego Rozporządzeniem), podstawę wymiaru składek na te ubezpieczenia stanowi przychód pracownika zatrudnionego na podstawie umowy o pracę w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwaną u.p.d.o.f.). Jednocześnie, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia, podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wnioskodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy, natomiast ma obowiązujący regulamin wynagradzania, który nie zawiera zapisów o prawie pracowników do nabywania za pośrednictwem pracodawcy usług i towarów po cenach niższych od detalicznych. Wnioskodawca jednak stoi na stanowisku, ze umowa o pracę, która zawiera takie prawo jest oddzielnym przepisem o wynagradzaniu wymienionym w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia, na podstawie którego korzyści zakupu usług lub towarów po cenach niższych od rynkowych nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Wnioskodawca zwraca uwagę, że cytowany przepis Rozporządzenia wymienia niezależnie od siebie regulacje: układy zbiorowe pracy, regulaminy wynagradzania lub bliżej niesprecyzowane przepisy o wynagradzaniu. Wnioskodawca wskazał, że użycie spójnika lub świadczy, że oprócz regulacji nazwanych przepis dopuszcza inne nienazwane, z których może wynikać omawiane uprawnienie pracownika. Przepis § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia nie stanowi, że przepisy o wynagrodzeniu mogą być jedynie wtedy, gdy u pracodawcy nie ma układu zbiorowego i regulaminu wynagradzania. W opinii wnioskodawcy przepisy o wynagrodzeniu mogą niezależnie od układów zbiorowych i regulaminów wynagradzania określać uprawnienia pracownika. Zdaniem wnioskodawcy umowa o pracę z pracownikiem jest "przepisem o wynagrodzeniu", o którym mowa § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał, że z art. 12 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz m.in. wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie umowy o pracę, zawartej z pracownikiem, uprawniony jest on do nabycia usługi najmu mieszkania, za która ponosi częściową odpłatność, pozostałą część ceny tej usługi pokrywa wnioskodawca z własnych środków. W rozumieniu u.p.d.o.f. pracownik wnioskodawcy otrzymuje częściowo odpłatne świadczenie będące jego przychodem ze stosunku pracy. Z art. 11 ust. 1b u.p.d.o.f. wynika, że w przypadku świadczenia częściowo odpłatnego przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością świadczenia a odpłatnością ponoszoną przez podatnika stanowiącą jego korzyść materialną. Zatem u wnioskodawcy spełnione są przesłanki, o których mowa w Rozporządzeniu, wyłączenia korzyści pracownika wymienionej w opisie stanu faktycznego z podstawy wymiaru jego składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, ponieważ:

Wnioskodawca wyraził pogląd, że powyższe wyłączenie ma również zastosowanie do składek na ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych do ustalenia podstawy wymiaru składki na ubezpieczenia zdrowotne pracowników stosuje się przepisy dotyczące podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ust. 5 cytowanego przepisu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 powołanej powyżej ustawy, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Ocena stanowiska przedsiębiorcy dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego zawartego w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji.

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Natomiast w myśl art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie z brzmienia art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika ograniczenie w tematyce, w której Zakład jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwiające potwierdzenie w tym trybie przez organ dokonanej przez Wnioskodawcę kwalifikacji przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględniając powyższe, Zakład dokonał interpretacji przepisów ubezpieczeniowych opierając się na zawartej w opisie zdarzenia przyszłego informacji, zgodnie z którą kwota odpłatności za przyznane pracownikom punkty finansowana przez Spółkę stanowić będzie przychód ze stosunku pracy.

Katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, określony we wskazanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zawiera w § 2 ust. 1 pkt 26 zapis, zgodnie z którym podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Wskazany powyżej przepis uzależnia możliwość zastosowania wyłączenia określonego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne od zawarcia zapisu o prawie do tegoż świadczenia w obowiązującym u pracodawcy układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania lub przepisach o wynagradzaniu. Zatem uprawnienie do zastosowania wyłączenia określonego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne powinno być uwzględnione w akcie należącym do ustawowego katalogu źródeł prawa pracy. Zgodnie z treścią art. 9 Kodeksu pracy przez prawo pracy rozumie się przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumieniach zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Z powyższego wynika, iż umowa o pracę nie należy do katalogu źródeł prawa pracy, więc jej postanowienia nie mają charakteru "przepisów o wynagradzaniu". Zatem umowa o pracę nie może zostać zakwalifikowana do kategorii "przepisów o wynagradzaniu" w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r.

Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę dotyczącego nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartość świadczenia w naturze z tytułu udostępnienia pracownikowi mieszkania, Zakład wskazuje, iż wartość świadczenia w naturze z tytułu udostępniania pracownikowi lokalu mieszkaniowego za częściową odpłatnością w miejscu świadczenia pracy stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a zasady jej ustalania reguluje § 3 wyżej cytowanego rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 cytowanego rozporządzenia dla celów ubezpieczeń społecznych wartość pieniężną świadczeń w naturze ustala się w wysokości ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu. W przypadku braku przepisów o wynagradzaniu, jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu mieszkalnego, to wartość pieniężna świadczeń w naturze ustalana jest:

Dodatkowo Zakład wskazuje, że na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. mogłyby zostać zwolnione świadczenie w naturze jako korzyść materialna wynikająca z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegająca na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych usług, jeżeli lokale stanowiłby własność płatnika składek.

Z uwagi na to, że przepisy rozporządzenia nie wskazują możliwości wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe świadczenia w naturze na rzecz pracownika w postaci udostępnienia lokalu mieszkalnego na zasadach opisanych przez wnioskodawcę, ponieważ stan faktyczny nie wypełnia znamion przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r., należy go uwzględnić w podstawie wymiaru składek na te ubezpieczenia.

Biorąc pod uwagę opisany w wniosku złożonym w dniu 1 lipca 2016 r. stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawne Zakład uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję, lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.