WPI/200000/43/553/2017

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 963 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 24 kwietnia 2017 r. przez (...) w sprawie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla osób wykonujących umowę zlecenia zarówno w Polsce, jak i za granicą, w sytuacji gdy więcej niż jedno wynagrodzenie zostanie wypłacone w tym samym miesiącu i będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia.

W dniu 24 kwietnia 2017 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług opieki domowej w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej: "Podopieczni") w państwach należących do Unii Europejskiej (przede wszystkim na terenie Republiki Federalnej Niemiec, ale nie wyklucza rozszerzenia usług, również na inne kraje należące do UE). Wnioskodawca świadczy usługi opieki domowej jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy o świadczenie usług z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym).

Wnioskodawca w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym (lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) podejmuje współpracę z osobami fizycznymi (dalej: "opiekun" lub "zleceniobiorca"), które w jego imieniu wykonują usługi opieki domowej. Osoby te wykonują usługi również na terenie Rzeczypospolitej Polskiej jednak nic są to usługi opieki domowej, ale usługi o charakterze informacyjno-rekrutacyjnym (marketingowym). Zaznaczenia wymaga, że usługi wykonywane w żadnym z krajów nie są usługami o charakterze marginalnym i są wykonywane naprzemiennie.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach wykonywania usług opieki domowej w Republice Federalnej Niemiec należy m.in.: przygotowywanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie golenie, mycie zębów), ubranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu usług opieki domowej wykonywanych na terenie Republiki Federalnej Niemiec należy także wykonywanie usług ściśle z nimi związanych takich jak: zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Należy jednak wskazać, że zakres czynności oraz ich częstotliwość są zmienne i zależą od stanu zdrowia i potrzeb Podopiecznego.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach przebywania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w ramach wykonywania usług informacyjno-rekrutacyjnych (marketingowych) należy m.in. wykonywanie usług w zakresie promocji i reklamy Wnioskodawcy, polegających na kolportażu materiałów reklamowych (na wszystkich polach jego działalności, a w szczególności w branży opiekuńczej), czy usługi rekrutacyjne. Zakres tych czynności może ulegać zmianom, jednak co do zasady mają one zmierzać do pozyskiwania nowych zleceniobiorców i Klientów oraz promowania wizerunku Wnioskodawcy, jako podmiotu godnego zaufania, z którym zleceniobiorcy mogą bezpiecznie wyjechać za granicę.

Usługi, o których mowa powyżej są wykonywane naprzemiennie w dwóch państwach - w Polsce i w Niemczech. Naprzemienne wykonywanie usług oznacza, że zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, a potem przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat len ma charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech mogą być zmienne - zależą one od potrzeb Wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności zleceniobiorcy, a także uwzględniają zapotrzebowanie Podopiecznych. Strony sporządzają planowany harmonogram na najbliższe 12 miesięcy świadczenia usług, jednak może oni ulegać zmianom (jest na bieżąco aktualizowany w drodze obopólnych uzgodnień).

Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a zleceniobiorcami jest umowa cywilnoprawna - umowa o świadczenie usług opieki domowej oraz informacyjno-rekrutacyjnych, do której na podstawie art. 750 k.c. stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia. Zleceniobiorcy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

W umowie zlecenia wskazano, że miejscem świadczenia usług są Polska i Niemcy, określono również szacunkowo wymiar czasu pracy świadczenia usług przez jaki będzie ona wykonywana zamiennie w poszczególnych krajach oraz wynagrodzenie za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. W umowie odrębnie określono wynagrodzenie za wykonywanie czynności w Niemczech, a odrębnie za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia uzależnione jest zakresem czynności wykonywanych w obu państwach, faktem jest, że w celu wykonywania czynności w Niemczech zleceniobiorca musi opuścić miejsce zamieszkania - w związku z czym wynagrodzenia za czynności w Polsce i w Niemczech są ustalone w różnej wysokości odrębnie. Również różne są systemy wynagradzania.

Należy także zaznaczyć, że Wnioskodawca występuje ze stosownymi wnioskami o wydanie przez właściwy oddział organu rentowego zaświadczenia Al i takie zaświadczenia pozyskuje w związku z czym nic ma wątpliwości, że zleceniobiorcy są objęci polskim systemem zabezpieczenia społecznego.

Wnioskodawca planuje dokonać zmian w sposobie rozliczeń zleceniobiorców w zakresie wynagrodzenia za usługi opieki domowej, które są wykonywane za granicą. Zgodnie z planowanymi zmianami w umowach zlecenia znajdują się następujące regulacje dotyczące wynagrodzenia za usługi wykonywane za granicą:

Wnioskodawca będzie naliczał składki na ubezpieczenia społeczne, zgodnie z prawem polskim i uiszczać będzie je w Polsce (po uprzednim uzyskaniu zaświadczenia Al).

Wnioskodawca powziął wątpliwość jak, po zmianie zasad rozliczania w sposób określony powyżej, wyliczyć podstawę wymiaru składek w przypadku zleceniobiorcy, do którego znajdują zastosowanie przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 2236 z późn. zm.: dalej również jako rozporządzenie").

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczą tego w jaki sposób należy wyliczyć podstawę wymiaru składek na zasadach wynikających z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia przy przyjęciu przedstawionych powyżej zasad rozliczeń umowy w sytuacji, gdy więcej niż jedno wynagrodzenie zostanie wypłacona w tym samym miesiącu i będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia?

Przykład 1: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 15 stycznia 2017 r., do 15 marca 2017 r. W dniu 5 marca 2017 r. otrzymał wynagrodzenie za styczeń i luty oraz w dniu 31 marca otrzymał wynagrodzenie za marzec. Łączy przy chód w miesiącu marcu wyniósł 2450 euro brutto.

Przykład 2: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 15.01.2017 r. do 15 marca 2017 r. W dniu 31 marca 2017 r. otrzymał wynagrodzenie w wysokości 2450 euro brutto.

Przykład 3: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 01.03.2017 r. do 30.04.2017 r. \V dniu 1 kwietnia 2017 r. otrzymał wynagrodzenie w wysokości 1225 euro brutto. Łączny przychód w miesiącu marcu wyniósł 2450 euro brutto.

W ocenie Wnioskodawcy odprowadzi on składki od wynagrodzenia zleceniobiorców z zastosowaniem § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w ten sposób, że:

Przykład 4: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 15.01.2017 r. do 15 marca 2017 r. W dniu 5 marca 2017 r. otrzymał wynagrodzenie za styczeń i luty oraz w dniu 31 marca otrzymał wynagrodzenie za marzec w wysokości 2450 euro brutto oraz 200 zł za usługi wykonywane w Polsce (2450 euro x 4,3 zł = 10 535 złotych + 200 zł = 10 735 zł.). W takiej sytuacji Wnioskodawca odejmie od kwoty 10 735 zł równowartość diety za każdy dzień pobytu za granicą (np. 50 dni) i jeżeli tak ustalony miesięczny przychód będzie niniejszy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia podwyższy podstawę oskładkowania do tej kwoty (4263 zł w 2017 r.).

Mając na względzie powyższe stanowisko odnośnie sposobu wyliczania wymiaru składek, zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że w miesiącach, kiedy zleceniobiorcy nic będzie wypłacane wynagrodzenie, podstawa wymiaru składek wyniesie "0", a w miesiącach kolejnych Wnioskodawca zsumuje otrzymane w danym miesiącu wynagrodzenie (zarówno za usługi wykonywane w Polsce, jak i w Niemczech) i w sytuacji kiedy te należności będą przekraczały kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, pomniejszy je o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą i wyłączy tę kwotę z podstawy wymiaru składek, nie niżej jednak niż równowartość przeciętnego wynagrodzenia (podstawa ta nie będzie mnożona przez ilość miesiąc z uwagi na brak przychodu w niektórych miesiącach). Uzasadniając swoje stanowisko. Wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 121) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art, 6 ust. 1 pkt 1 -3 i pkt 18a, stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ust. 1, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia, albo innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnej (ust. 3). Przychodem w myśl art. 4 pkt 9 ustawy są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanego bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności łub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania. Katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawarty został w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.). W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody, tj. część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nic może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. I ustawy. Jak natomiast stanowi art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6. 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansów, art, 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z analizy powyższych przepisów wynika zatem, iż podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest faktycznie wypłacone pracownikowi (zleceniobiorcy) w danym miesiącu kalendarzowym wynagrodzenie, pomniejszone o te należności (kwoty), które nie stanowią podstawy wymiaru składek w myśl przepisów powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. Powyższe jednoznacznie wynika także z uzasadnienia uchwały 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sygn. akt I UZO 5/09 (OSNP 2010/5-6/71, Prok, i Pr.- wkł. (...), Biul. SN 2009/9/23, M.P.Pr. (".)-157), zgodnie z którym podstawy wymiaru składki są fizycznie otrzymane - wypłacone środki pieniężne albo leż takie środki pozostawione do dyspozycji pracownika. Miesięczny przychód powstaje dopiero w momencie rzeczywistego otrzymania lub pozostawienia go do dyspozycji zleceniobiorcy, stąd przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne istotne jest czy powstał przychód, a więc czy nastąpiła wyplata wynagrodzenia. Przychodem zleceniobiorców będą należności faktycznie otrzymywane przez nich w danym miesiącu. Tym samym brak przychodu w danym miesiącu uzasadnia wykazanie za ten okres zerowej składki na ubezpieczenia społeczne. Z kolei wypłacenie zleceniobiorcy wynagrodzenia w drugim miesiącu, w przypadku gdy wynagrodzenie będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia. Wnioskodawca wyłączy z podstawy wymiaru składek kwotę stanowiącą równowartość diety za każdy dzień pobytu za granica w okresie za który wypłacane jest wynagrodzenie do wysokości przeciętnego wynagrodzenia.

Powyższe potwierdza stanowisko Pana (...) dnia 3 listopada 2016 r.(...) skierowane do (...) ZUS w Polsce. W przykładzie wskazanym w tym piśmie wskazano, że;

Przykład 8: Pracownik wykonywał pracę za granica od 1 sierpnia 2016 r. do 30 września 2016 r. W październiku 2016 r. pracodawca wypłacił mu wynagrodzenie za sierpień -2000 euro oraz za wrzesień 2000 euro. W październiku pracownik nie otrzymał innego przychodu stanowiącego podstawy wymiaru składek poza wyżej wskazanymi kwotami. Ze względu na to, że kwota uzyskanego przez pracownika w październiku jest wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, do ustalenia podstawy wymiaru składek zastosowanie ma § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia.

Ustalenie podstawy wymiaru składek za październik 61 x 49 euro=12 852,70 zł (równowartość diety) 17 200 zł - 12852,70- 4.347.30

Kwota przychodu pomniejszona równowartość diety (4347,30 zł) jest wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, a zatem podstawa wymiaru składek wynosi 4 347,30 zł.

Jak wynika z powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem ZUS, bowiem analogicznie Wnioskodawca chce zliczyć cały przychód (wynagrodzenie wypłacone w jednym miesiącu) i zastosować powyższą zasadę. W powołanym piśmie wskazano również, że ustalając czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia będzie mieć zastosowanie należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce, jak i za granicą.

Zaznaczenia wymaga, że wniosek dotyczy sytuacji, gdy przychód liczony w powyższy sposób jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie (w 2017 r. - 4263 zł).

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Jednocześnie stosownie do art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych podkreśla, iż ocena stanowiska Wnioskodawcy w trybie niniejszej decyzji, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez Przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż rozpoznając wniosek o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy rozpatrywanej na podstawie złożonego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Zagadnienia dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 963 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia IR grudnia 1998 r., w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 z późn. zm.).

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 powołanej powyżej ustawy, osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 459) stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym. Natomiast, art. 18 ust. 1 i 3 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy stanowi, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców stanowi przychód z tytułu wykonywania umowy zlecenia, jeżeli w umowie tej określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, albo w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej, albo prowizyjnie.

Stosownie do zapisów § 1 ww., rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032), osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie z zapisem art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przychodami są: przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - w brzmieniu obowiązującym od 1 sierpnia 2010 r., przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej, lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Nie każde jednak wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wymienione w § 2-4 tegoż rozporządzenia, przewidziane dla osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę znajdzie zastosowanie do umów zlecenia.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 ww., rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2016 r., podstawy wymiaru składek nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia. Cytowany przepis, w znowelizowanym brzmieniu ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę. Zmiana treści § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia polega na pozostawieniu możliwości wyłączenia części wynagrodzenia w odniesieniu do osób, których przychód jest wyższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Możliwość obniżania podstawy wymiaru składek o równowartość diet dotyczy zatem tylko tych osób, które uzyskują przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że w sytuacji gdy odliczenie od zarobków równowartości diet spowoduje obniżenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika poniżej tego poziomu, przychód podlegający uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, będzie można obniżyć jedynie do wysokości przeciętnej płacy tj. kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy.

Jednakże, w sytuacji, gdy przychód nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia nie stosuje się, a podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ustala się na zasadach ogólnych, wynikających z art. 18 ust. 1 i 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych z zastosowaniem § 2 ust. 1 rozporządzenia. Bez znaczenia jest, czy praca za granicą była wykonywana przez cały czy też przez część miesiąca.

Ustalając jednak czy § 2 ust. I pkt 16 rozporządzenia będzie mieć zastosowanie należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce jak i za granicą. Jednocześnie, należy uwzględnić wszystkie wypłaty, stanowiące podstawę wymiaru składek, dokonane lub postawione do dyspozycji ubezpieczonego od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca, bez względu na okres za jaki przysługują. W szczególności wypłaty zaliczki na poczet przyszłego wynagrodzenia czy też wynagrodzeń za okres dłuższy niż miesiąc, powinny być uwzględnione w miesiącu, w którym zostały wypłacone lub pozostawione do dyspozycji.

Reasumując, jeżeli w danym miesiącu zleceniobiorcy zostanie wypłacone wynagrodzenie za okres dłuższy niż jeden miesiąc, to sumę kwot wypłaconych w tym miesiącu należy pomniejszyć o kwotę diet za cały okres za który wynagrodzenie jest wypłacane. Jeżeli tak ustalona podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe będzie wyższa od przeciętnego wynagrodzenia to podstawą do obliczenia składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe będzie ta właśnie kwota, a jeżeli tak ustalona kwota podstawy wymiaru składek będzie niższa od przeciętnego wynagrodzenia to podstawą, od której należy obliczyć składki, będzie kwota prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej.

Uwzględniając powyższe, Oddział uznał stanowisko przedsiębiorcy za prawidłowe w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla osób wykonujących umowę zlecenia zarówno w Polsce, jak i za granicą, w sytuacji gdy więcej niż jedno wynagrodzenie zostanie wypłacone w tym samym miesiącu i będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia. Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.