WPI/200000/43/1284/2016 - Możliwość nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników wartości opłaty za uczestnictwa w programie.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 25 listopada 2016 r. przez: (...) w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników wartości opłaty za uczestnictwa w programie (...) w części finansowanej przez Wnioskodawcę.

W dniu 25 listopada 2016 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek spółki: (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Powyższy wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawcę w zakresie opisu stanu faktycznego pismem z 5 grudnia 2016 r. (wpływ do Oddziału w dniu 13 grudnia 2016 r.).

Wnioskodawca poinformował, iż w celu motywowania swoich pracowników i zwiększania ich wydajności pracy wprowadził do Regulaminu Wynagradzania dodatkowe, częściowo odpłatne świadczenia pozapłacowe. Skorzystanie z tych świadczeń jest dobrowolne, możliwe za pośrednictwem Wnioskodawcy i polega na zakupie określonych usług po cenach niższych od detalicznych. Wnioskodawca otrzymuje faktury za realizację ww. usług, gdyż to on zakupuje usługi na własny rachunek i we własnym imieniu, a następnie odsprzedaje je pracownikom za niewielką odpłatnością. Zatem ich koszt jest finansowany zarówno przez pracodawcę jak i pracownika, gdyż zgodnie z Regulaminem Wynagradzania warunkiem korzystania z usług jest ponoszenie przez pracownika części kosztu benefitu. Oznacza to, że pracownik zgłaszający chęć skorzystania ze świadczenia jest na mocy Regulaminu Wynagradzania zobowiązany do pokrycia określonej części wartości benefitu poprzez potrącenie kwoty określonej w stosownym oświadczeniu pracownika z jego miesięcznego wynagrodzenia za pracę.

Przekazane pracownikowi dodatkowe świadczenie pozapłacowe spowoduje powstanie korzyści materialnej po stronie osoby zatrudnionej i będzie stanowiło jej przychód ze stosunku pracy.

Dodatkowo w piśmie z 5 grudnia 2016 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że w celu promowania zdrowego stylu życia i motywowania pracowników wprowadził do Regulaminu Wynagradzania dodatkowe świadczenia pozapłacowe w postaci możliwości przystąpienia do programu (...) Uczestnictwo we wspomnianym programie gwarantuje pracownikom dostęp do różnego typu obiektów wielofunkcyjnych z obszaru sportu i rekreacji oraz korzystanie w sposób nielimitowany z oferowanych tam usług. Zgodnie z Regulaminem Wynagradzania zapisy dotyczące programu (...) brzmią następująco: "5. Pracownik w ramach stosunku pracy jest uprawniony do zakupu po cenie niższej niż rynkowa świadczeń polegających na korzystaniu z obiektów i zajęć sportowych świadczonych przez podmiot zewnętrzny w ramach programu (...) na podstawie umowy zawartej między pracodawcą a tym podmiotem. 6. Warunkiem korzystania z programu (...) jest ponoszenie przez pracownika 30% kosztu tego benefitu, co oznacza, że pracownik zgłaszający chęć przystąpienia do programu będzie zobowiązany do pokrycia należności w wysokości 30% wartości benefitu poprzez potrącenie kwoty określonej w stosownym oświadczeniu pracownika z jego miesięcznego wynagrodzenia za pracę."

W związku z przedstawionym powyżej opisem Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem czy wartość dofinansowania tj. różnica między kosztem usługi wynikającym z faktury wystawianej na Wnioskodawcę a odpłatnością ponoszoną przez pracowników będzie stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w rozumieniu przepisów ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy umożliwił pracownikom możliwość korzystania ze świadczeń pozapłacowych, fakt częściowej odpłatności za korzystanie z tych świadczeń został odzwierciedlony w Regulaminie Wynagradzania, zaś koszt uczestnictwa jest finansowany przez partycypację pracownika i pracodawcy, to część miesięcznej opłaty finansowana przez pracodawcę stanowi przychód pracownika w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie powinna być uwzględniana w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Stanowisko to Spółka uzasadnia wskazując, że zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne osób będących m.in. pracownikami, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem: przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia oraz wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy z powodu choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Za przychody ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Dla rozstrzygnięcia czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji czy powstaje obowiązek opłacania składek m.in. na te ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma, czy dla celów podatkowych zostanie on zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Nie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia powyższego pozostaje wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), w którym Trybunał stwierdził, że za przychód pracownika mogą być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi. Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie ww. przesłanki zostały w tym przypadku spełnione, a co za tym idzie, wartość usług finansowana przez Wnioskodawcę będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje jednoznacznie, iż aby móc zastosować wskazane wyłączenie, dana korzyść musi stanowić przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy oraz dodatkowo prawo do uzyskania korzyści musi wynikać z przepisów układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, przewidujących partycypację pracownika w poniesieniu kosztów nabycia tych świadczeń. Ponadto dana korzyść musi przybrać formę niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne artykułu lub usługi).

Skoro pracownicy mogą korzystać z usług zapewnianych przez Wnioskodawcę po cenie niższej niż detaliczna, a uprawnienie pracowników oraz obowiązek partycypowania w kosztach nabycia wynika z regulaminu wynagradzania, to wartość opłaty w części finansowanej przez pracodawcę nie będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu stosunku pracy na mocy wskazanego powyżej § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia. Jeżeli: prawo do uzyskania korzyści wynika z regulaminu wynagradzania oraz przybiera formę zakupu po cenach niższych niż detaliczna oraz jeżeli nie stanowi świadczenia w formie pieniężnej, to wartość takiej korzyści nie będzie stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne bez względu na cenę jaka zapłaci pracownik za korzyści. § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie formułuje bowiem żadnych wymagań co do skali odpłatności, której ciężar musi ponieść pracownik, zatem za wystarczającą należy uznać również odpłatność symboliczną (wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z 21 czerwca 2013 r. sygn. III AUa 1791/12). Zatem różnica między ceną zapłaconą przez Wnioskodawcę a częściową odpłatnością przez pracownika nie powinna być wliczana do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Świadczenia takie nie będą stanowiły również podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne, gdyż zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto stosownie do art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 z późn. zm.), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowymi od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Zgodnie natomiast z art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1793) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Wskazać należy przy tym, że w myśl powołanego powyżej art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w ściśle zakreślonym katalogu spraw. Kwestia kwalifikacji określonego świadczenia jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazania źródła takiego przychodu, nie mieści się w ustawowo określonym zakresie, gdyż sprawy te w myśl przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) należą do wyłącznej kompetencji organów podatkowych. Powyższe ograniczenie w tematyce, w której Zakład jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwia potwierdzenie w tym trybie przez Organ wskazanej przez Wnioskodawcę kwalifikacji określonego świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy w świetle przepisów podatkowych. Mając jednakże na uwadze wskazanie przez Spółkę w opisie stanu faktycznego, że uzyskane przez pracownika świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy, Zakład dokonał interpretacji przepisów ubezpieczeniowych w zawartym we wniosku zakresie.

Katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, określony we wskazanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zawiera w § 2 ust. 1 pkt 26 zapis, iż podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Konstrukcja powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, iż aby móc zastosować opisane wyłączenie, dana korzyść musi stanowić przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, a prawo do uzyskania tej korzyści musi wynikać z przepisów układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, przewidujących partycypację pracownika w poniesieniu kosztów nabycia tych świadczeń. Ponadto dana korzyść musi przybrać formę niepieniężną - formę zakupu przez pracownika po cenach niższych niż detaliczne artykułu lub usługi.

Z treści wniosku z 14 listopada 2016 r. oraz pisma z 5 grudnia 2016 r. wynika, że Wnioskodawca w celu promowania zdrowego stylu życia i motywowania pracowników wprowadził do Regulaminu Wynagradzania świadczenie w postaci możliwości korzystania przez pracowników z obiektów i zajęć sportowych w ramach programu (...) na podstawie umowy zawartej między pracodawcą a podmiotem zewnętrznym. Warunkiem korzystania z programu (...) jest ponoszenie przez pracownika 30% kosztu tego benefitu. Uprawnienie pracowników do nabycia opisanego we wniosku świadczenia po cenie niższej niż detaliczna i wysokość ich udziału kosztach nabycia wynika z zapisów zawartych w Regulaminie Wynagradzania obowiązującym u Wnioskodawcy, a przekazane świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy.

W konsekwencji, uznać należy, że część opłaty za uczestnictwo w programie finansowana przez Wnioskodawcę podlega na mocy wskazanego powyżej § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników. W rezultacie powyższego, wartość ta nie podlega również uwzględnieniu w podstawie wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne z tytułu stosunku pracy.

Mając powyższe na uwadze, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 25 listopada 2016 r. w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników wartości opłaty za uczestnictwo w programie (...) w części finansowanej przez Wnioskodawcę.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1098 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.