WPI/200000/43/1128/2014 - Ustalenie podstawy wymiaru składek zleceniobiorców oddelegowanych do pracy poza granicami kraju, mających prawo do zaliczek z tytułu wynagrodzenia wypłacanego kwartalnie.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedsiębiorcy (...) zawarte we wniosku złożonym w dniu 29 września 2014 r. w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek zleceniobiorców oddelegowanych do pracy poza granicami kraju, mających prawo do zaliczek z tytułu wynagrodzenia wypłacanego kwartalnie.

W dniu 29 września 2014 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy Pani (...) prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w przedmiocie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców oddelegowanych do pracy za granicę.

Wnioskodawczyni poinformowała, że prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem są zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji Gospodarczej jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Wnioskodawczyni planuje rozszerzyć przedmiot swojej działalności na usługi związane z branżą motoryzacyjną. Wnioskodawczyni zamierza pozyskać kontrahenta niemieckiego, jak również polskiego z którymi zawrze umowy o świadczenie usług. Wnioskodawczyni wskazała, że na podstawie tych umów będzie świadczyła usługi dla kontrahenta niemieckiego i polskiego. W związku z powyższym Wnioskodawczyni będzie korzystała z usług współpracowników z którymi zawrze umowy zlecenia. Zleceniobiorcy będą świadczyli usługi zarówno w Polsce, jak i na terenie Niemiec na rzecz kontrahentów Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazała, że przeważająca cześć usług będzie jednak wykonywana na terenie Niemiec. Usługi wykonywane przez zleceniobiorców w Polsce nie będą, jak wskazała Wnioskodawczyni pracą o charakterze marginalnym, ponieważ po wykonaniu usług w Niemczech zleceniobiorcy będą powracali do Polski i tutaj będą wykonywali usługi montażu części samochodowych na rzecz polskiego kontrahenta. Z uwagi na czas i charakter pobytu zleceniobiorców za granicą Wnioskodawczyni przyjęła, że zleceniobiorcy będą wykonywali zlecenie za granicą w ramach pracy najemnej w dwóch państwach na podstawie art. 13 ust. 2 Rozporządzenia 883/2004. Wnioskodawczyni wskazała, że w umowach o świadczenie usług określono szacunkowo wymiar czasowy świadczenia usług w poszczególnych krajach oraz wynagrodzenie zleceniobiorcy za wykonywane usługi w Polsce i w Niemczech. Wnioskodawczyni wskazała, że spółka wystąpi ze stosownymi wnioskami o wydanie przez właściwy oddział organu rentowego zaświadczenia Al.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z zapisami zawartej umowy zlecenia zleceniobiorcy będą otrzymywali wypłacane kwartalnie wynagrodzenie w wysokości (...) zł. Umowa przewiduje także, że za każdy dzień wykonywania usług za granicą zleceniobiorca otrzyma dodatek równowartości diety przysługujących z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju (wnioskodawczyni wskazała, że nie jest to dieta sensu stricto bowiem w przypadku oddelegowania czy pracy najemnej w dwóch krajach przedsiębiorca nie ma obowiązku wypłacania diet.) Wnioskodawczyni wskazała, że dodatek będzie wypłacany jedynie w okresach wykonywania przez zleceniobiorcę pracy za granicą. Dodatek będzie wypłacany za każdy dzień pobytu za granicą w wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Wnioskodawczyni wskazała, że wynagrodzenie oraz dodatek zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia będzie płatne kwartalnie w ciągu 10 dni następnego kwartału.

Jednocześnie wnioskodawczyni wskazała, że umowa zlecenia przewiduje, iż na wniosek zleceniobiorcy w każdym czasie trwania umowy w pierwszych dwóch miesiącach kwartału może zostać mu wypłacona zaliczka na poczet przyszłego wynagrodzenia w wysokości nie przekraczającej w każdym z tych miesięcy zł.

Wnioskodawczyni zamierza naliczać składki na ubezpieczenie społeczne zgodnie z prawem polskim i uiszczać je w Polsce (po uprzednim uzyskaniu zaświadczenia Al).

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości jak wyliczyć podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w poszczególnych miesiącach kwartału tj. podstawa wymiaru składek w dwu pierwszych miesiącach wyniesie "0" (o ile nie zostaną wypłacone zleceniobiorcy zaliczki na poczet wynagrodzenia), a w trzecim miesiącu kwartału Wnioskodawczyni będzie mogła wyłączyć z oskładkowania część wynagrodzenia zleceniobiorcy wykonującego usługi w Niemczech w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie będzie mógł być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Zakład dwukrotnie wzywał wnioskodawczynię do uzupełnienia stanu faktycznego wniosku o pisemną interpretację w dniach 3 i 21 października 2014 r. Wątpliwości Zakładu dotyczyły:

* kwestii właściwego ustawodawstwa dla zleceniobiorców wykonujących usługi poza granicami kraju,

* określenia przez wnioskodawcę czy dodatek opisany we wniosku w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju stanowi przychód z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. Z 2012 poz. 361 z późn. zm.)

* doprecyzowania, czy wnioskodawczyni występuje w swojej indywidualnej sprawie opisanej we wniosku, a dotyczącej obowiązku odprowadzania składek w myśl art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.)

W odpowiedziach na wezwanie z dnia 14 października i 3 listopada 2014 r. wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi na wątpliwości Zakładu i wskazała:

* przeważająca część usług będzie świadczona w Niemczech, natomiast umowy o świadczenie usług (zlecenie) zawierane będą na podstawie art. 13 ust. 2 Rozporządzenia 883/2004 i w związku z tym zleceniobiorcy będą podlegali ustawodawstwu Państwa Członkowskiego, w którym znajduje się siedziba lub miejsce wykonywania działalności przedsiębiorcy (bowiem w ocenie wnioskodawczyni nie wykonują znacznej części swej pracy/usług w Państwie Członkowskim w którym maja miejsce zamieszkania). Wnioskodawczyni stwierdziła, że siedziba przedsiębiorcy znajduje się w Polsce, a zatem właściwym ustawodawstwem w zakresie zabezpieczenia społecznego będzie w ocenie wnioskodawcy prawo polskie. Powyższe w ocenie wnioskodawczyni wynika wprost z art. 13 ust. 2 Rozporządzenia 883/2004,

* dodatek z tytułu oddelegowania w wysokości równowartości diety będzie przychodem zleceniobiorcy, przy czym w części będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* występuje w swojej indywidualnej sprawie.

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie.

Wnioskodawczyni wskazała, że jej zdaniem odnośnie sposobu wyliczenia wymiaru składek należy przyjąć, że:

* w pierwszych dwóch miesiącach kwartału, kiedy wynagrodzenie zleceniobiorcy nie będzie wypłacane podstawa wymiaru składek wyniesie "0", a w przypadku wypłacenia zaliczki podstawa wymiaru składek wyniesie kwota wypłaconej zaliczki;

* w trzecim miesiącu kwartału kiedy wynagrodzenie zleceniodawcy będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia z podstawy wymiaru składek Wnioskodawczyni wyłączy kwotę dodatku otrzymywanego z tytułu oddelegowania do wysokości przeciętnego wynagrodzenia, a w przypadku gdy kwota wypłaconego wynagrodzenia nie przekroczy kwoty przeciętnego wynagrodzenia podstawę wymiaru składek zdaniem Wnioskodawczyni będzie stanowiło faktycznie wypłacone wynagrodzenie.

Dla uzasadnienia swojego stanowiska w sprawie Wnioskodawczyni wskazała co następuje:

Wnioskodawczyni wskazała, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany przez tych pracowników, z zastrzeżeniem wyłączeń wymienionych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 ze zm. dalej "rozporządzenie").

Jak twierdzi Wnioskodawczyni, szczególności do pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców mają zastosowanie przepisy § 2 ust. 1 pkt 15 i 16. Jej zdaniem na podstawie § 5 ust. 2 rozporządzenia przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i spółdzielni kółek rolniczych oraz osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Zdaniem Wnioskodawczyni przepisy te znajdują zastosowanie również do zleceniobiorców.

Według Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie przypadek wskazany w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, który winien mieć zastosowanie według Wnioskodawczyni, gdy w umowie zlecenia jednoznacznie określa się miejsce świadczenia pracy poza granicami kraju.

Na zasadzie swobody umów zgodnie z art. 353¹ k.c. strony mogą ustalić zasady płatności w umowie zlecenia w okresach kwartalnych.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z zasadami obliczania podstawy wymiaru składek w odniesieniu do pracowników delegowanych (§ 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia) podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników jest faktycznie wypłacone im w danym miesiącu wynagrodzenie, pomniejszone o te należności (kwoty), które nie stanowią podstawy wymiaru składek w myśl przepisów cytowanego wyżej rozporządzenia. Zdaniem Wnioskodawczyni kwota przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 in fine rozporządzenia nie jest progiem od jakiego podstawa wymiaru składek nie może być niższa, jeżeli rzeczywisty przychód zleceniobiorcy w danym miesiącu jest od tej kwoty niższy. W ocenie Wnioskodawczyni jest ona progiem mającym zastosowanie, gdy faktycznie wypłacone wynagrodzenie jest wyższe niż przeciętne, a zastosowanie odliczeń przewidzianych przepisem spowodowałoby obniżenie podstawy wymiaru składek poniżej tego progu. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że jest ono zgodne z aktualnym orzecznictwem Sądu Najwyższego, w tym w szczególności z uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 10 października 2009 r., sygn. I UZP 5/09, wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2013 r., sygn. II UK 78/13, wyrokiem Sądu Najwyższego z 10 października 2013 r., sygn. II UK 104/13, wyrokiem Sądu Najwyższego z 14 listopada 2013 r., sygn. II UK 2014/13.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z powyższym stanowiskiem należy przyjąć, że od uzyskanego przez zleceniobiorcę przychodu odlicza się cześć wynagrodzenia zleceniobiorcy zatrudnionego za granicą u polskiego zleceniodawcy w wysokości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (a następnie jeśli po odliczeniu przychód jest niższy od prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia - podstawę wymiaru składek podwyższa się do tej wartości, gdyż ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składki nie może być niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia.) Zdaniem Wnioskodawczyni mechanizm ten nie ma jednak zastosowania, gdy przychód faktyczny jest niższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie za analogiczny czas. W przypadku więc, gdy przychód zleceniobiorcy w danym miesiącu będzie niższy od przeciętnego wynagrodzenia i będzie odpowiadać wysokości faktycznego przychodu w rozumieniu 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych faktycznie wypłacona kwota będzie stanowiła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Zdaniem Wnioskodawczyni skoro zgodnie z umową w pierwszych dwóch miesiącach kwartału wynagrodzenie nie będzie wypłacane zleceniobiorcy podstawa wymiaru składek wyniesie "0". Ponieważ jednak strony dopuściły możliwość wypłacenia zaliczki na poczet wynagrodzenia w pierwszych dwu miesiącach kwartału w kwocie zł (niżej niż

wynagrodzenie przeciętne o którym mowa w rozporządzeniu) w miesiącu w którym zostanie ona wypłacona ta kwota będzie stanowiła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Wnioskodawczyni stwierdza, że w trzecim miesiącu kwartału w sytuacji, gdy wynagrodzenie zleceniobiorcy będzie wyższe od wynagrodzenia przeciętnego, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Wnioskodawczyni będzie mogła wyłączyć z oskładkowania część wynagrodzenia zleceniobiorcy do wysokości przeciętnego wynagrodzenia.

W ocenie Wnioskodawcy do obliczeń będzie miała zastosowanie zasada zawarta w art. 18 ust. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, polegająca na proporcjonalnym, umniejszaniu podstawy wymiaru składek za miesiąc, w którym nastąpiło odpowiednio objęcie ubezpieczeniem lub ich ustanie, i jeżeli trwały tylko miesiąc (kwotę najniższej podstawy wymiaru składek zmniejsza się proporcjonalnie, dzieląc w takim wypadku kwotę prognozowanego, przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniu, to jest czas trwania umowy o pracę.)

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ust. 5 cytowanego przepisu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., Zakład wydaje interpretacje indywidualne w formie decyzji, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne reguluje ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 442 z późn. zm.) oraz rozporządzenie wykonawcze Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.)

W myśl art. 18 ust. 1 i 3 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców sianowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) z tytułu wykonywania umowy zlecenia, jeżeli w umowie tej określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, albo w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej, albo prowizyjnie.

Katalog przychodów nie stanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe został zawarty w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.).

Z dniem 1 sierpnia 2010 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 lipca 2010 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 860). Według brzmienia § 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) przepisy § 2-4 tego rozporządzenia, stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. - podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią przychody stanowiące część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Tak ustalony miesięczny przychód, stanowiący podstawę wymiaru składek osób zatrudnionych za granicą przez polskich pracodawców nie może być niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone.

Zwrócić należy przy tym uwagę, iż aby skorzystać z przedmiotowego wyłączenia musza być spełnione łącznie dwa warunki;

Zatem przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie dopuszczają możliwości pominięcia któregokolwiek ze wskazanych warunków w odniesieniu do zleceniobiorców' oddelegowanych do pracy poza granice kraju. Nie ma przy tym znaczenia wysokość wynagrodzenia przewidzianego postanowieniami zawartej umowny.

Z powyższego wynika, iż w sytuacji gdy przychód zleceniobiorcy pomniejszony o równowartość diet z tytułu jego oddelegowania do pracy za granicą będzie w danym miesiącu niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone, a praca za granicą była wykonywana przez cały miesiąc, z uwagi na jednoznaczne brzmienie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, konieczne będzie wykazanie jako podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za ten miesiąc kwoty odpowiadającej wysokości przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej.

W sytuacji natomiast gdy zleceniobiorca jest delegowany do pracy za granicą w trakcie miesiąca bądź kończy w ramach delegowania pracę za granicą w trakcie miesiąca podstawa wymiaru składek ulega pomniejszeniu, zgodnie z art. 18 ust. 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Oznacza to, iż w przypadku gdy przychód uzyskany przez zleceniobiorcę delegowanego do pracy za granicą, po odjęciu równowartości diet, będzie wyższy od proporcjonalnie podzielonej kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia, to do podstawy wymiaru składek należy przyjąć wyliczoną kwotę przychodu.

Oddział podkreśla, iż przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w sprawie podstawy wymiaru składek odnoszą się do przychodu, co oznacza, iż nie jest ważne jakiego okresu przychód dotyczy, lecz kiedy został wypłacony lub postawiony do dyspozycji. Jednak z uwagi na specyfikę ustalania podstawy wymiaru składek dla osób oddelegowanych, istotny jest okres, za jaki dokonywana jest wypłata przychodu, ponieważ stosuje się zasadę odejmowania równowartości diet za każdy dzień pobytu. Z tego powodu, istotne jest powiązanie wypłaconego wynagrodzenia z okresem którego on dotyczy.

Jednocześnie Zakład wskazuje, iż w sytuacji gdy przedsiębiorca wypłaci wynagrodzenie za świadczenie usług za granicą, za okres dłuższy niż jeden miesiąc (w opisanym stanie faktycznym zleceniobiorcy otrzymują wynagrodzenie kwartalnie wraz z dodatkiem równowartości diety), to należy porównać wypłacony przychód z kwotą przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia za miesiące, których wypłata dotyczy.

Wyliczając kwotę, należy od wynagrodzenia uzyskanego za poszczególne miesiące wykonywania usług, odjąć równowartość diet za każdy dzień pobytu, a następnie wyliczoną kwotę porównać z kwotą prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia.

W sytuacji, gdy przychód zleceniobiorcy pomniejszony o równowartość diet z tytułu jego oddelegowania do świadczenia usług za granicę będzie za miesiące świadczenia usług niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej, konieczne będzie przyjęcie do wyliczenia podstawy wymiaru składek za ten miesiąc kwoty odpowiadającej wysokości przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej. Natomiast w sytuacji, gdy wynagrodzenie zleceniobiorcy będzie wyższe od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej, to do wyliczenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, należy przyjąć kwotę przychodu należną za ten miesiąc. Tak wyliczone kwoty za poszczególne miesiące należy zsumować, co da kwotę, od której należy rozliczyć składki na ubezpieczenia w miesiącu wypłaty wynagrodzenia tj. kwotę podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w sytuacji wypłaty wynagrodzenia za okres świadczenia usług poza granicami kraju za okres dłuższy niż jeden miesiąc.

W przypadku, gdy wnioskodawca wypłaci zleceniobiorcy zaliczkę na poczet przyszłego wynagrodzenia to nie należy rozliczać składek na ubezpieczenia mimo, że powstał przychód. Składki należy rozliczyć dopiero od łącznego wynagrodzenia w miesiącu, w którym następuje wypłata wyrównania (a więc od zaliczki wypłaconej w poprzednim miesiącu oraz wyrównania wynagrodzenia). Należy wówczas odjąć równowartość diet za miesiąc, którego wynagrodzenie dotyczy, a następnie porównać do przeciętnego wynagrodzenia.

W opisanym zdarzeniu przyszłym wnioskodawca wskazał iż zgodnie z zapisami umowy zlecenia zleceniobiorcy będą otrzymywali wypłacane kwartalnie wynagrodzenie w wysokości 1600 zł. Umowa przewiduje także, że za każdy dzień wykonywania usług za granicą zleceniobiorca otrzyma dodatek równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Zdaniem wnioskodawcy w pierwszych dwóch miesiącach kwartału, kiedy wynagrodzenie zleceniobiorcy nie będzie wypłacone podstawa wymiaru składek wyniesie 0, a w przypadku wypłacenia zaliczki podstawa wymiaru składek wyniesie kwota wypłaconej zaliczki. W trzecim miesiącu kwartału, zdaniem wnioskodawcy, kiedy wynagrodzenie zleceniobiorcy będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia o której w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawy wymiaru składek wnioskodawca wyłączy kwotę dodatku otrzymywanego z tytułu oddelegowania do wysokości przeciętnego wynagrodzenia, a w przypadku gdy kwota wypłaconego wynagrodzenia nie przekroczy kwoty przeciętnego wynagrodzenia podstawę wymiaru składek będzie stanowiło faktycznie wypłacone wynagrodzenie.

Mając na względzie określone w powołanym wyżej przepisem § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia zasady ustalania podstawy wymiaru składek dla osób oddelegowanych, należy przyjąć, że podstawa wymiaru składek za każdy miesiąc pobytu, po odjęciu równowartości diet (za dany miesiąc), nie może być niższa od przeciętnego wynagrodzenia. Ustalone w powyższy sposób kwoty za poszczególne miesiące należy zsumować, co będzie stanowić łączną kwotę, od której należy rozliczyć składki na ubezpieczenia w miesiącu wypłaty wynagrodzenia, a w miesiącu, w którym nie nastąpiła wypłata wynagrodzenia lub nastąpiła wypłata zaliczki nie należy wykazywać składek na ubezpieczenia społeczne.

Wobec powyższego zaprezentowane przez wnioskodawcę stanowisko Zakład uznał za nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe Oddział stwierdził jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.