WPI/200000/43/1067/2017 - Możliwość nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dofinansowania do dojazdów w określonej wysokości pokrywającej część kosztów jakie byłyby ponoszone przez pracowników w związku z dojazdem z i do pracy.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1778) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 12 września 2017 r. przez (...) w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dofinansowania do dojazdów w określonej wysokości pokrywającej część kosztów jakie byłyby ponoszone przez pracowników w związku z dojazdem z i do pracy.

W dniu 12 września 2017 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca na podstawie art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829), zwrócił się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu stosowania przepisów prawa, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w następującej sprawie:

Stan faktyczny i zapytanie:

Zgodnie ze stosowanym, na mocy art. 241 k.p., w (...) (po przejęciu w trybie art. 231 Kodeksu pracy pracowników (...) zakładowym układzie zbiorowym pracy z dnia 10 września 2012 r. (art. 19):

"Pracownikom Spółki pracodawca przyznaje korzyści materialne polegające na korzystaniu z częściowo odpłatnych przejazdów do pracy i z pracy środkami lokomocji. Uprawnienia, wysokość i zasady ich przyznania określi pracodawca w uzgodnieniu ze związkami zawodowymi".

Mając na uwadze ww. zobowiązanie, planowanym jest zawarcie pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi porozumienia, zgodnie z którym, mając właśnie na uwadze art. 19 ww. układu zbiorowego pracy, ustalone zostanie, iż w okresie od (...).08.2017 r. do (...).07.2018 r. pracownikom Spółki przyznane zostanie dofinansowanie do dojazdów w poniżej określonej wysokości (pokrywającej część kosztów jakie byłyby ponoszone przez Pracowników w związku z dojazdem z i do pracy).

Planowanym jest ponadto ustalenie następujących zasad udzielania pracownikom dofinansowania do dojazdów:

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek ZUS pracowników wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy świadczenia, które będą w przyszłości otrzymywać pracownicy na mocy ww. porozumienia i układu zbiorowego pracy należy uznać za przychód ze stosunku pracy, który na mocy ww. regulacji rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne?

Stanowisko własne Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy takie świadczenie ("dofinansowane dojazdów"), mimo, iż stanowi przychód ze stosunku pracy, będzie korzystało z ww. zwolnienia na mocy § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

W orzecznictwie sądów utrwalił się pogląd, iż każde przysporzenie majątkowe, w tym również ekwiwalenty pieniężne z tytułu ponoszonych kosztów przejazdów do pracy środkami lokomocji wypłacane pracownikom przez pracodawcę na podstawie aktów lub przepisów prawa pracy, podlegają wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia składkowego (por. wyrok SA w Poznaniu z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt III AUa 445/12, wyrok SN z dnia 3 kwietnia 2008 r., sygn. akt II UK 172/07). Tak samo orzekł Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 2 grudnia 2009 r. (sygn. akt. I UK 201/09), uznając, że pod pojęciem korzyści materialnej, użytym w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe można rozumieć zysk pieniężny, a więc także ekwiwalent pieniężny.

Ponadto świadczenie to wypłacane byłoby w oparciu o postanowienia układu zbiorowego pracy oraz porozumienia płacowego, mającego charakter źródła prawa pracy (czyli "przepisów o wynagradzaniu"). W tym wypadku spełnione zostałyby wymogi określone § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Mając na uwadze fakt, iż wykładnia przepisów ww. rozporządzenia konieczne jest by Wnioskodawca wypełniał prawidłowo ciążące na nim obowiązki w zakresie odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne, Wnioskodawca zwrócił się o wyjaśnienie wskazanej wątpliwości.

W dniu 18 września 2017 r. Zakład wezwał wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji poprzez wskazanie czy świadczenie w postaci dofinansowania dojazdów dla pracowników stanowi przychód pracownika z tytułu stosunku pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) W złożonej w dniu 26 września 2017 r. odpowiedzi na wezwanie wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż świadczenie przysługiwać będzie wyłącznie pracownikom spółki w rozumieniu art. 2 k.p. (stosownie do którego: "Pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o prace, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.) Świadczenie to wypłacane byłoby w oparciu o postanowienia układu zbiorowego pracy oraz porozumienia płacowego, mającego charakter źródła prawa pracy czyli "przepisów o wynagradzaniu").

Zdaniem Wnioskodawcy spełnione są w tym przypadku wymogi wskazane w art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

"Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finasowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca wskazał, że kierując się zatem ww. przepisami oraz:

- dyrektywą sformułowana w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 1993 r. (III SA 2219/92), w którym wskazano, ze " o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy (i innych stosunków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tego artykułu, czy także inna osoba, niezwiązana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą.

- orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2009 r. (II FSK 251/08), stosownie do którego: "istotne jest to czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy";

należy zatem uznać, iż świadczenie uzyskiwane przez pracowników - dofinansowanie dojazdów do pracy - stanowić będzie przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe, Spółka zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości zajmowanego przez Spółkę stanowiska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zakład zaznacza również, ze w drodze niniejszej decyzji dokonuje jedynie oceny stanowiska Przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów. Ocena stanowiska Przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o opis stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż rozpoznając wniosek o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy rozpatrywanej na podstawie złożonego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez Wnioskodawcę oświadczenia, zwracając jednocześnie uwagę na fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia lub dacie wydania decyzji. Ryzyko podania nieprawdziwych informacji w opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego bądź też poczynienie przez terenowe jednostki organizacyjne Zakładu np. w toku prowadzonego postępowania lub w toku czynności kontrolnych, ustaleń odmiennych od tych zaprezentowanych przez Wnioskodawcę obciąża jedynie przedsiębiorcę.

Zasady opłacania składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia ministra Pracy i Polityki socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 20132 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Zakład wskazuje ponadto, iż z brzmienia art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika ograniczenie w tematyce, w której jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwiające potwierdzenie w tym trybie przez Zakład dokonanej kwalifikacji przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla rozstrzygnięcia, czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a w konsekwencji czy powstaje obowiązek opłacania składek m.in. na te ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma, czy dla celów podatkowych zostanie on zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

W złożonej w dniu 26 września 2017 r. odpowiedzi na wezwanie wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż świadczenie uzyskiwane przez pracowników-dofinansowanie do dojazdów do pracy - stanowić będzie przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe określony we wskazanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1988 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zawiera w § 2 ust. 1 pkt 26 zapis, iż podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Konstrukcja powyższego przepisu rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, iż aby móc zastosować wskazane wyłączenie, dana korzyść musi stanowić przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy oraz dodatkowo prawo do uzyskania korzyści musi wynikać z przepisów układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, przewidujących partycypację pracownika w ponoszeniu kosztów nabycia tych świadczeń. Ponadto dana korzyść musi przybrać formę niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne artykułu lub usługi). Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji, gdy świadczenie przyznane pracownikowi jest w całości finansowane przez pracodawcę - stanowi ono podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia.

W świetle powyższego przepisu, składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegająca na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową ich odpłatnością. Częściowa ich odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu artykułów, przedmiotów lub usług.

Na podstawie powołanego przepisu z podstawy wymiaru składek nie można wyłączyć wypłacanych pracownikom dodatków pieniężnych lub ekwiwalentów pieniężnych w formie dofinansowania do dojazdów do i z pracy w określonej wysokości, która pokrywałaby część kosztów jakie byłyby ponoszone przez pracowników. Powyższy przepis nie obejmuje zatem dodatków pieniężnych lub ekwiwalentów pieniężnych z tytułu ponoszonych kosztów przejazdów do pracy pracownikom przez pracodawcę. W myśl § 2 ust. 1 pkt 26 cytowanego rozporządzenia składki nie powinny być naliczane od przychodu jaki pracownik uzyskuje korzystając z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji przez co należy rozumieć korzystanie z transportu publicznego na podstawie przekazywanych przez pracodawcę biletów lub z transportu organizowanego przez pracodawcę.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa, Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 12 września 2017 r. w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dofinansowania do dojazdów w określonej wysokości pokrywającej część kosztów jakie byłyby ponoszone przez pracowników w związku z dojazdem z i do pracy.

Decyzja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania. Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.