USIII/443/VAT/402/76/06EL - Faktura korygująca za roboty budowlane.

(...) W dniu 19.07.2006 r. wpłynęło do tut. organu pismo z dnia 18.07.2006 r. dotyczące interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W powyższym piśmie Spółka przedstawia następujący stan faktyczny:

Dnia 19.06.2006 r. wystawiono fakturę VAT za usługi budowlane wykonane w miesiącu czerwcu 2006 r. na postawie protokołu odbioru wykonywanych robót z 12.06.2006 r., za którą do dnia złożenia wniosku nie otrzymano zapłaty. Z uwagi na zawyżenie wartości sprzedanych robót w dniu 26.06.2006 r. wystawiono fakturę korygującą dotyczącą powyższej faktury, zmniejszającą wartość netto sprzedanych robót jak również należnego podatku VAT. Kopię faktury korygującej z potwierdzonym odbiorem Spółka otrzymała w dniu 27.06.2006 r.

W związku z powyższym Spółka składa zapytanie: w rozliczeniu za który miesiąc należy ująć w rejestrze VAT ww. fakturę korygującą za roboty budowlane?

Zdaniem Spółki fakturę korygującą dotyczącą usług budowlanych należy ująć w deklaracji VAT-7 za miesiąc 07/2006 r. z uwagi na to, że obowiązek podatkowy wynikający z faktury korygującej przypada na miesiąc lipiec 2006 r., ponieważ mija 30 dzień od daty wykonania robót zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2d ustawy o podatku VAT.

Nielogiczne byłoby uwzględnianie faktury korygującej w miesiącu odbioru tj. w miesiącu czerwcu 2006 r., jak wskazuje § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, (...) (Dz. U. Nr 95, poz. 798), co spowodowałoby zmniejszenie podatku należnego, którego jeszcze nie uwzględniono w deklaracji VAT za miesiąc 06/2006 r.

Po przeanalizowaniu stanu faktycznego wynikającego z przedmiotowego wniosku oraz stanowiska w sprawie, a także w oparciu o obowiązujący stan prawny należy stwierdzić, iż przedstawione stanowisko jest prawidłowe.

Obowiązek podatkowy jest zdefiniowany w art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - w myśl którego obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. W związku z powyższym powstanie obowiązku podatkowego jest niezależne od woli podatnika, ale od warunków, jakie ustawodawca ustala dla powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą określającym moment powstania obowiązku podatkowego, w podatku VAT powstaje on z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Przy czym jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, art. 19 ust. 4 ustawy. Od powyższej zasady ustawodawca określił jednak liczne wyjątki, do których należą usługi budowlane. W przypadku wykonania usług budowlanych obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za wykonaną usługę. Jeżeli jednak usługa została wykonana, a zapłata nie nastąpiła, obowiązek podatkowy powstaje nie później niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi - art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy.

Należy zatem zauważyć, że w myśl wyżej powołanych przepisów w przypadku robót budowlanych, data wystawienia faktury nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego. Dla terminu powstania obowiązku podatkowego ważna jest data zapłaty za jej wykonanie lub też data wpłaty zadatku, zaliczki przedpłaty lub raty oraz daty wykonania usługi.

Zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, (...) (Dz. U. Nr 95, poz. 798) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Sprzedawca jest zobowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (...). Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy, w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

W myśl § 17 ww. rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Sposób rozliczenia u sprzedawcy wystawionych przez niego faktur korygujących uzależniony jest od przyczyn, które legły u podstaw konieczności wystawienia takiej faktury. W przypadku zaniżenia zobowiązania podatkowego za dany miesiąc w wyniku zastosowania niewłaściwej stawki podatkowej, sprzedawca naprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktur korygujących, winien dokonać rozliczenia tego podatku za okresy, w których powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy. Natomiast podwyższenie podatku należnego po wystawieniu faktury korygującej in plus następuje zgodnie z przepisami regulującymi moment powstania obowiązku podatkowego.

Analizując zapisy zawarte w Ordynacji podatkowej, ustawie o podatku od towarów i usług oraz w rozporządzeniu regulujące moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, a także zasady wystawiania faktur korygujących należy uznać, iż okoliczności, w następstwie których niezbędne jest wystawienie faktury korygującej, mają miejsce po dokonaniu sprzedaży (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług) i wystawieniu faktury pierwotnej mają na celu naprawienie zaistniałego błędu. Ustawodawca określił, w jaki sposób należy sprostować nieprawidłowości z tytułu rozliczenia podatku VAT od zdarzeń, dla których obowiązek podatkowy powstał wcześniej. Wobec powyższego w rozpatrywanym przypadku, fakturę korygującą, zmniejszającą należny VAT, od którego obowiązek podatkowy jeszcze nie powstał, a sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej przed powstanie obowiązku podatkowego, należy rozliczyć w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Biorąc powyższe po uwagę oraz konstrukcje podatku VAT należy uznać, iż niezasadnym byłoby korygowanie podatku należnego, od którego nie powstał jeszcze obowiązek podatkowy.

Reasumując, sprzedawca ma obowiązek poprawić swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, następnie ująć ją w rejestrze sprzedaży nie wcześniej niż w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonanej usługi, tj. w przedstawionym stanie faktycznym w miesiącu 07/2006 r. (...)