US.VI/443-21/I/06 - Przekształcenia podmiotowe spółek a VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 16.08.2006 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług postanawia uznać, iż przedstawione we wniosku stanowisko w sprawie dotyczącej obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu towarów handlowych i surowca do produkcji w związku z aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego - jest prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W dniu 17.08.2006 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że w skład majątku przedsiębiorstwa Spółki Jawnej wchodzą między innymi następujące składniki majątkowe: nieruchomości gruntowe, budynki, środki trwałe (m.in. maszyny i urządzenia), wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje, znak towarowy), surowiec do produkcji, wyroby gotowe, należności od kontrahentów, zobowiązania.

Wspólnicy spółki jawnej zamierzają zmienić formę organizacyjno-prawną prowadzonej działalności, tj. działalność gospodarcza będzie prowadzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W tym celu została zawiązana i zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców - KRS spółka pod nazwą: T. Sp. z o.o., w której dotychczasowi wspólnicy Spółki Jawnej Roman R. i Edward Z. objęli udziały w identycznym stosunku, w jakim uczestniczą z zyskach i stratach w spółce jawnej, tj. obaj 50% udziałów (...). Ponieważ podstawowym celem założenia spółki z o.o. jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez spółkę jawną, wspólnicy spółki jawnej wniosą zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki jawnej aportem do spółki z o.o. Przedmiotem wkładu do spółki z o.o. będzie "zorganizowana część przedsiębiorstwa", gdyż spółka z o.o. zostanie wyposażona we wszystkie składniki majątkowe wchodząc w skład jej przedsiębiorstwa za wyjątkiem nieruchomości gruntowych i budynkowych oraz części zobowiązań i wierzytelności spółki jawnej. Do spółki z o.o. wniesione zostaną: środki trwale (m.in. maszyny i urządzenia), wszystkie wartości niematerialne i prawne (m.in. licencje, znak towarowy), część surowca do produkcji mieszanek, część wyrobów gotowych (towarów handlowych), część należności spółki jawnej od kontrahentów, część zobowiązań spółki jawnej, prawa i obowiązki z istniejących umów zawartych przez spółkę jawną (...).

Spółka z o.o. na bazie przekazanych jej składników majątkowych, w szczególności maszyn i urządzeń oraz należności, samodzielnie będzie kontynuować działalność spółki jawnej, która polegała głównie na świadczeniu różnego rodzaju usług dotyczących ogumienia do pojazdów (bieżnikowanie opon, wulkanizacja, naprawa etc.), produkcji mieszanek do bieżnikowania opon oraz sprzedaży detalicznej i hurtowej ogumienia. Spółka z o.o. na bazie przekazanej jej zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki jawnej prowadzić będzie działalność, która w całości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zarówno wyroby gotowe (towary handlowe), jak i surowiec do produkcji mieszanek do bieżnikowania nie zostały nabyte w celu wniesienia ich aportem do spółki z o.o., ale zostały nabyte w celu sprzedaży i prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Pomimo aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółka jawna nie zostanie rozwiązana, zmieni się natomiast rodzaj prowadzonej przez nią działalności. Działalność spółki jawnej ograniczać się będzie do wynajmu nieruchomości gruntowych i budynkowych (będzie to nowy rodzaj prowadzonej przez spółkę jawną działalności).

W związku z powyższym zwraca się Spółka z zapytaniem, czy w przedstawionym stanie faktycznym wniesienie przez spółkę jawną aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa tej spółki skutkować będzie obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego VAT, który został wcześniej odliczony przy nabyciu składników majątku, tzn. podatku naliczonego VAT odliczonego przy nabyciu surowca do produkcji (m.in. regeneracja ogumienia) oraz przy nabyciu wyrobów gotowych (towarów handlowych) niesprzedanych przez spółkę jawną.

Zdaniem wnioskodawcy aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki jawnej nie skutkuje obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego VAT, który został odliczony przez tę spółkę przy nabyciu surowca do produkcji oraz przy nabyciu wyrobów gotowych (towarów handlowych) niesprzedanych przez spółkę jawna (objętych magazynem).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu po zapoznaniu się z przedstawionym przez Spółkę stanem faktycznym wyjaśnia:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozporządzeniu z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) Minister Finansów określił m.in. katalog czynności, które korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. W § 8 ust. 1 pkt 6 tego rozporządzenia zwolnił od podatku wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego. Tym samym w przedmiotowej sprawie towary handlowe oraz surowce do produkcji wnoszone w formie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są uznane za aporty zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego przepisu.

Równocześnie w myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wyrażona w tym przepisie zasada neutralności podatku oparta jest na założeniu, że wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupionych przez niego towarów nie będzie stanowić dla niego ostatecznego kosztu, lecz podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego. Podstawowym warunkiem posiadania prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, jest związek nabytych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Związek ten nie musi mieć charakteru bezpośredniego. Wystarczające jest, aby w momencie dokonywania zakupu towary zostały zakupione z zamiarem ich dalszego wykorzystania do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Podatnik nie może być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli brak przekształcenia dokonanych zakupów w działalność opodatkowaną wynika z obiektywnych przesłanek pozostających poza sferą wpływów podatnika. Jeżeli więc nabycie towarów handlowych zostało poczynione z zamiarem ich wykorzystania do działalności opodatkowanej, ale podatnik nie wykorzystał ich w prowadzeniu tej działalności z powodu obiektywnych przesłanek, zachowuje on prawo do odliczenia, co pozostaje w zgodzie z przepisami unijnymi, kładącymi nacisk właśnie na zasadę neutralności podatku.

A zatem w przypadku, gdy podatnikowi zgodnie z art. 86 ww. ustawy o VAT przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami, które następnie stały się przedmiotem dokonania wkładu niepieniężnego do innego podmiotu, czynność ta, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mielcu, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego i nie powoduje powstania obowiązku korekty tego podatku.

Stanowisko takie potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie z dnia 7.06.2004 r. sygn. FSK 87/04, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, iż "...fundamentalna zasada potrącalności podatku naliczonego powinna być pojmowana możliwie jak najszerzej i znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu towarów handlowych, dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w ramach działalności opodatkowanej również wówczas, gdy towary takie zostaną następnie wniesione aportem do spółki prawa handlowego lub cywilnego. Wniesienie aportem takich towarów do spółki prawa handlowego lub cywilnego nie może więc powodować obowiązku dokonania korekty uprzedniego odliczenia podatku naliczonego".