US-II-423/6/2006 - Określenie daty powstania przychodu w przypadku wystawienia przez spółkę faktury VAT dotyczącej rozliczenia z najemcą opłat z tytułu energii elektrycznej i cieplnej.

Podatnik zwraca się o potwierdzenie słuszności reprezentowanego stanowiska, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku rozliczeń z tytułu energii elektrycznej i cieplnej za datę powstania przychodu uważa się wynikający z faktury VAT termin płatności wskazany na fakturze. Ta zasada odnosi się według Spółki również do sytuacji, w której koszty energii naliczone przez podmiot, który "wyprodukował" i dostarczył bezpośrednio tę energię, są następnie refakturowane przez odbiorcę energii - właściciela nieruchomości na najemcę. Zatem przychód powstanie w dacie wymagalności należności wskazanej na wystawionej przez Spółkę refakturze kosztów energii.

Na podstawie przepisów art. 14a, art. 216 § 1 i art. 217 § 1 i § 2 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art. 12 ust. 3, ust. 3a pkt 3 i ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Pabianicach, po rozpatrzeniu wniosku Sp. z o.o. G... z dnia 28 kwietnia 2006 r. (wpływ do Urzędu 5 maja 2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, w części dotyczącej prawidłowości ustalania momentu powstania przychodu w przypadku refakturowania kosztów energii elektrycznej i cieplnej uznaje za nieprawidłowe stanowisko Strony przedstawione w złożonym wniosku.

Na podstawie zawartej umowy najmu Spółka uzyskuje przychód. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stały się wymagalne. W związku z tym, że umowy te wykonywane są w dłuższym okresie czasu, istotnym jest określenie wymagalności należności z tych umów, dla określenia dnia ustalenia przychodu. Okoliczność nabrania przez wierzytelność cech wymagalności jest decydująca dla wskazania określonego powyższym przepisem momentu, w którym przychód staje się należny. Z reguły dzień, w którym należność staje się wymagalna, określony jest w umowie.

Jeśli zaś chodzi o rozliczenie z najemcą kosztów energii elektrycznej i cieplnej to pojęcie refakturowania nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktur. Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo, że podmiot refakturujący fizycznie danej usługi nie świadczy. Refakturowanie usług nastąpić może pod tymi jednak warunkami, że strony łączy umowa o charakterze zasadniczym, zaś refakturowanie jest jedynie czynnością uboczną służącą realizacji zawartej umowy, odbiorca faktury jest równocześnie odbiorcą refakturowanych usług oraz pomiędzy odbiorcą a wystawcą refaktury istnieje umowa z której wynika, że taka usługa jest przedmiotem świadczenia i odrębnego fakturowania. Przyjęty sposób rozliczenia powinien wynikać z zawartej umowy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa powyżej uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i ust. 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 3d ww. ustawy w przypadku rozliczeń z tytułu:

za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Sp. z o.o. G... art. 12a ust. 3d ustawy nie ma zastosowania. Przepis ten bowiem dotyczy rozliczeń przychodów przez producentów i bezpośrednich dostawców wyżej wymienionych usług, a Spółka jest jedynie pośrednikiem w przekazywaniu opłat ze te usługi, poprzez ich refakturowanie. Przyjmuje się, że refakturowanie usług jest możliwe wtedy, gdy strony zawarły między sobą umowę przewidującą taką możliwość. Refakturowanie powinno być w takiej umowie czynnością uboczną, zaś strony powinna łączyć umowa o charakterze zasadniczym (np. umowa najmu lokalu). W związku z tym, iż Sp. z o.o. G... nie jest dostawcą energii elektrycznej i cieplnej, a tylko pośrednikiem w przekazywaniu opłat za te świadczenia, którymi z kolei obciąża najemców, zastosowanie znajduje pkt 3 cytowanego na wstępie art. 12 ust. 3a, co oznacza, że za datę powstania przychodów z tego tytułu należy przyjąć każdorazowo datę wystawienia refaktury jednak nie później niż ostatni dzień miesiąca, w którym otrzymano zapłatę.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej interpretacja powyższa nie jest wiążąca dla podatnika. Jeżeli jednak podatnik zastosuje się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia powyższego postanowienia, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu. Interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zastosowanie się podatnika do interpretacji, o której mowa w art. 14a § 1, nie może mu szkodzić.

W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do wywarcia skutku, o którym mowa w art. 14b § 5 zdanie drugie, a także: