US.I.415/14/05 - Wartość początkowa przedsiębiorstwa - cena rynkowa a cena nabycia

Czy amortyzacji podlega wartość przedsiębiorstwa wg ceny nabycia czy wg ceny rynkowej?

Na podstawie art. 14a § 1, art. 14a § 4, art. 14b § 1, art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego postanawianie podzielić poglądu wyrażonego w złożonym w dniu 8 września 2005 r. wniosku, iż amortyzacji podlega wartość początkowa firmy wg ceny nabycia.

W dniu 8 września 2005 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Poddębicach wniosek podatnika o interpretację przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w przedmiocie czy amortyzacji podlega wartość przedsiębiorstwa wg ceny nabycia czy wg wartości rynkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnik zamierza zakupić przedsiębiorstwo w skład, którego wchodzą różne środki trwałe np. komputery, oprogramowanie, meble, samochód. Łączna wartość tego przedsiębiorstwa, czyli cena nabycia wynosi 40.000 zł. Natomiast wartość księgowa i rynkowa tego przedsiębiorstwa wynosi około 60.000 zł.

Zdaniem podatnika amortyzacji podlega zgodnie z art. 22b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna. W przedmiotowej sprawie za wartość początkową firmy podatnik przyjąłby kwotę wydatku w wysokości 40.000 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Poddębicach po rozpatrzeniu stanu faktycznego zważył, co następuje:

Pojęcie przedsiębiorstwa i zorganizowanej jego części jest zdefiniowane dla potrzeb podatku dochodowego w art. 5a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W zakresie definicji przedsiębiorstwa przepisy te odsyłają do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

- własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

- koncesje, licencje i zezwolenia,

- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne

- tajemnice przedsiębiorstwa,

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. W związku z tym w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić również inne niż ww. elementy, a niektóre z wymienionych elementów mogą nie wystąpić.

W myśl art. 22b ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają również (...) niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna - zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wartość firmy jako wartości niematerialne i prawne jest składnikiem majątku, który wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania - art. 22d ust. 2 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartością początkowa wartości niematerialnych i prawnych jest w razie nabycia w drodze kupna - jest cena ich nabycia - art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis nie definiuje kategorii kwoty należnej zbywcy. Biorąc zatem pod uwagę przepis art. 535 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę - przez kwotę należną należy rozumieć cenę podlegającą zapłacie sprzedawcy (zbywcy). Sprzedaż przedsiębiorstwa to szczególna umowa prawa cywilnego. Zgodnie z art. 75¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. m.) zbycie lub wydzierżawienie przedsiębiorstwa albo ustanowienie na nim użytkowania powinno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

W zależności od podmiotów dokonujących sprzedaży i kupna oraz od metod dokumentowania transakcji, kwota należna sprzedającemu wynikać może z faktury VAT, rachunku, umowy lub aktu notarialnego.

Reasumując powyższe, przy określeniu ceny nabycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej - poza kwotą zapłaconą zbywcy - uwzględnieniu w tej cenie podlegają wszystkie koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, w tym także zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnej. Dodatkowo, w przypadku gdyby cena lub inne wydatki związane z nabyciem poniesione zostały w walucie obcej, to stosownie do art. 22g ust. 5 ww. ustawy, wydatki na nabycie koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania takiego środka trwałego lub takiej wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 22g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustalona zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Zgodnie z art. 5a ustawy o podatku dochodowym składnikami majątku są aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o długi funkcjonalne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile te długi nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3. Aktywa - rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości pozostałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych - art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Aktywa trwałe to:

- wartości niematerialne i prawne,

- rzeczowe aktywa trwałe,

- należności długoterminowe,

- inwestycje długoterminowe,

- długoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Aktywa obrotowe to:

- zapasy,

- należności krótkoterminowe,

- inwestycje krótkoterminowe.

Wartość firmy jest wartością niematerialną i prawną zaliczoną do aktywów trwałych w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Tak więc, wartością początkową firmy, jest dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego przedsiębiorstwa.

Jeżeli wartość rynkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz wartości pozostałych składników majątku wynosi 60.000 zł, to nie wystąpi dodatnia wartość firmy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, organ podatkowy nie podziela stanowiska wyrażonego we wniosku, iż amortyzacji podlega wartość firmy wg ceny nabycia.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania tego postanowienia.

W myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika, inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.