US-24/2150/415/49/2004 - Prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej całości powierzchni nieruchomości przeznaczonej pod najem

Pytanie podatnika

Podatnik prowadzi działalność w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w stanowiącej jego własność nieruchomości. Od nieruchomości tej dokonuje odpisów amortyzacyjnych. W przypadku zmiany najemcy poszczególne lokale są czasowe niewynajmowane. Czy podatnik zachowuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej całości powierzchni przeznaczonej pod najem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatniczka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych i użytkowych. Przedmiotem najmu są lokale mieszkalne i użytkowe znajdujące się w stanowiącej własność Podatniczki nieruchomość położonej w Radomiu przy ul. Żeromskiego. Od nieruchomość tej są dokonywane odpisy amortyzacyjne. W przypadku zmiany najemcy poszczególne lokale są czasowo nie wynajmowane.

Podatniczka uważa, iż w takim przypadku, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą w zakresie najmu, zachowuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej całości powierzchni przeznaczonej pod najem.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą - kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą - kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 w/w ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z przepisem art. 22c pkt 2 przywołanej ustawy amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

W przedmiotowym stanie faktycznych zachodzą łącznie wszystkie wskazane w przywołanych powyżej przepisach kryteria uznania składnika majątkowego za środek trwały.

- Podatniczka jest właścicielką nieruchomości, w której znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe.

- Okres używania nieruchomości jest dłuższy niż rok.

- Nieruchomość jest wykorzystywana przez Podatniczkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością w zakresie najmu.

- Podatniczka podjęła decyzję o amortyzacji przedmiotowego budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym Podatniczka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 22c pkt 5 amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności.

Wskazany przepis stanowi, iż amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której składniki te były wykorzystywane. Należy więc domniemywać, że dopuszczalne jest amortyzowanie środka trwałego, który nie jest używany, ale nadal wykonywana jest działalność, w której składnik ten był wykorzystywany.

Tak więc w powyższy przepis nie ma zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym, gdy w działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie wynajmu wykorzystywany jest budynek mieszkalny, którego poszczególne lokale na skutek zmiany najemcy pozostają czasowo nie wynajmowane. Podatniczka nadal wykonuje działalność gospodarczą i zachowuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od całości powierzchni przeznaczonej pod wynajem.

Należy jednak podkreślić, że do kosztów uzyskania przychodów podatnik może zaliczyć odpisy amortyzacyjne, wyłącznie w wysokości ustalonej wg zasad i stawek określonych w art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 w/w ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (...)

W rozpatrywanym przypadku Podatniczka jest właścicielką budynku mieszkalnego i wartość początkową budynku dla celów amortyzacji podatkowej ustaliła według zasady szczególnej (uproszczonej) określonej w art. 22g ust. 10 w/w/ ustawy. W myśl wskazanego przepisu podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Roczna stawka amortyzacyjna dla budynków mieszkalnych wynosi 1,5 % (poz. 01 Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tak więc w przedmiotowym stanie faktycznym roczny odpis amortyzacyjny stanowi iloczyn wartości początkowej środka trwałego ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 10 i rocznej stawki amortyzacyjnej dla budynków mieszkalnych, która wynosi 1,5 %.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 zd. 1 w/w ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Warunkiem zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest więc istnienie związku pomiędzy jego poniesieniem a przychodami z działalności gospodarczej. Wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą i okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów obciąża podatnika. Zgodnie bowiem z art. 6 K.C. ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne.

Dlatego też to właśnie na Wnioskodawczyni będzie spoczywał obowiązek wykazania wpływu dokonanych odpisów amortyzacyjnych na wysokość przychodów osiągniętych z tytułu prowadzonej działalności.

W myśl przepisu art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Powyższy przepis ma zastosowanie w sytuacji, gdy tylko część nieruchomości, budynku lub lokalu jest wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej lub wynajmowana, i tylko ta część jest amortyzowana. Nie reguluje jednak sytuacji, gdy środek trwały nie jest okresowo wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej lub wynajmowany. Nie ma więc zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym. Należy jednak wskazać, iż przepis ten dotyczy zarówno wykorzystywania środka trwałego dla potrzeb działalności gospodarczej jako źródła przychodów, jak również przypadku wynajmowania w celu uzyskiwania przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 w/w ustawy tj. z tytułu najmu.