SPS-023-4065/12 - Szczególne zasady rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych.
Pismo z dnia 24 maja 2012 r. Ministerstwo Finansów SPS-023-4065/12 Szczególne zasady rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych.
W myśl przepisów § 4 rozporządzenia ministra finansów z dnia 30 grudnia 2011 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 45) w zasadach (polityce) rachunkowości kasy dotyczących zasad ostrożności powinny zostać uwzględnione w szczególności zasady dokonywania odpisów aktualizujących wartość udzielonych pożyczek i kredytów, w tym naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek (podstawa dokonywania odpisów) w wysokości:
- co najmniej 35% podstawy dokonywania odpisów w przypadku, w którym ustalony przez kasę termin spłaty co najmniej jednej z rat pożyczki, kredytu lub odsetek został przekroczony o trzy miesiące i nie przekracza dwunastu miesięcy;
- 100% podstawy dokonywania odpisów w przypadku, w którym ustalony przez kasę termin spłaty co najmniej jednej z rat pożyczki, kredytu lub odsetek został przekroczony o dwanaście miesięcy.
Odpisy aktualizujące wartość udzielonych pożyczek i kredytów, w tym naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek, tworzy się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, natomiast rozwiązane odpisy aktualizujące wartość udzielonych pożyczek i kredytów, w tym naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek, stanowią pozostałe przychody operacyjne.
W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych do odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu pożyczek i kredytów, o których mowa w ww. rozporządzeniu ministra finansów, mają zastosowanie następujące regulacje zawarte w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.d.o.p.:
art. 16 ust. 1 pkt 26a u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności - określone w ustawie o rachunkowości - od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. Z omawianych regulacji wynika, że aby utworzony zgodnie z prawem bilansowym odpis aktualizujący mógł stanowić koszt podatkowy, to powinny być spełnione łącznie dwa warunki, tj. odpis aktualizujący obejmuje należność zaliczoną do przychodów należnych i nieściągalność takiej należności została uprawdopodobniona według kryteriów określonych w ustawie podatkowej,
art. 12 ust. 1 pkt 4e u.p.d.o.p. przychodem jest równowartość odpisów aktualizujących wartość należności uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano odpisów. Przykładowo ustanie przyczyn, które warunkowały dokonanie odpisów aktualizujących wartość należności, następuje wówczas, gdy podmiot gospodarczy odzyska od dłużnika całość lub część wierzytelności pokrytej uprzednio odpisem aktualizującym albo wierzytelność zostanie sprzedana lub umorzona, albo uległa przedawnieniu.
Na mocy ww. przepisów podatkowych dokonane przez spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, zgodnie z § 4 rozporządzenia ministra finansów z dnia 30 grudnia 2011 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, odpisy aktualizujące wartość udzielonych przez kasy pożyczek i kredytów, w tym naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Omawiane odpisy aktualizujące w SKOK dotyczą bowiem należności, które nie mogły być uprzednio zaliczone do przychodów należnych, tj. neutralnych podatkowo pożyczek i kredytów (art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p.) i naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek (art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p.). Oznacza to, że w przypadku ustania przyczyn utworzenia omawianych odpisów aktualizujących wartość należności, które nie mogły być zaliczone uprzednio do przychodów należnych w SKOK, nie powstaje przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4e u.p.d.o.p.
W związku z powyższym nieprawdziwe jest zawarte w interpelacji stwierdzenie, iż w SKOK "odpisy aktualizujące należności z tytułu pożyczek i kredytów nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów, natomiast ich rozwiązanie może stanowić podstawę opodatkowania zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych".