SPS-023-3962/12 - Opodatkowanie dochodów osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Szanowna Pani Marszałek! Odpowiadając na wystąpienie wicemarszałka Sejmu RP pana Marka Kuchcińskiego z dnia 20 kwietnia 2012 r. nr SPS-023-3962/12, przy którym załączono interpelację z dnia 10 kwietnia 2012 r. pana posła Janusza Śniadka w sprawie rozwiązania podatkowego dla osób prowadzących samodzielną pozarolniczą działalność gospodarczą, uprzejmie wyjaśniam.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych, w tym z działalności gospodarczej, regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.). Podatnicy uzyskujący dochody z działalności gospodarczej podatek dochodowy opłacają na ogólnych zasadach, tj. według progresywnej skali podatkowej albo według 19% stawki podatku, jeżeli podatnik wybierze taki sposób opodatkowania (art. 9a ustawy).

Podatnicy będący osobami fizycznymi, prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, mogą również wybrać jedną ze zryczałtowanych form opodatkowania, tj. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych lub kartę podatkową. Wówczas zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.).

Ustawodawca dla celów podatku dochodowego zdefiniował pozarolniczą działalność gospodarczą. Definicję tej działalności zawiera ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 6, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Dodatkowo ustawodawca w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączył z zakresu przedmiotowego działalności gospodarczej czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

Odwołanie do przytoczonej definicji działalności gospodarczej zawiera również ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy).

Odnosząc się do stwierdzenia pana posła, iż "fałszywe samozatrudnienie, z naruszeniem art. 22 Kodeksu pracy to dzisiaj najbardziej rozpowszechniona i masowa forma uchylania się od płacenia podatku (...)", uprzejmie zauważam, iż powołany przepis art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) w celu wyeliminowania z życia gospodarczego nadużyć w zakresie przechodzenia na tzw. samozatrudnienie.

Chodzi mianowicie o wykluczenie sytuacji, w których podatnicy zakładaliby działalność gospodarczą jedynie ze względu na chęć obniżenia przez pracodawców kosztów pracy, a w rzeczywistości świadczyliby pracę na ich rzecz pod ich kierownictwem lub nadzorem.

Zatem jeżeli podatnik z naruszeniem art. 22 § 1 Kodeksu pracy przechodzi na "fikcyjne samozatrudnienie" i w rzeczywistości wykonuje czynności w warunkach wskazanych w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dochód osiągany przez niego z tego rodzaju czynności nie stanowi dochodu z działalności gospodarczej i w związku z tym nie będzie podlegał zasadom opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działalności gospodarczej.

Ponadto uprzejmie zauważam, iż rozwiązania ograniczające możliwość przechodzenia na tzw. samozatrudnienie funkcjonują w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych również w odniesieniu do prawa korzystania z opodatkowania dochodów według preferencyjnej 19% stawki podatku. A mianowicie z tego sposobu opodatkowania nie mogą korzystać przedsiębiorcy, którzy uzyskali przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadające czynnościom, które w roku podatkowym wykonywali lub wykonują w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy (art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jeżeli przedsiębiorca wybrał opodatkowanie według 19% stawki podatku i uzyska w roku podatkowym przychody wskazane w powołanym przepisie, to traci prawo do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej według tej stawki i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu progresywnej skali podatkowej oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Podobne ograniczenie dotyczy ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (art. 8 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż wolność gospodarcza jest wolnością chronioną mocą przepisów konstytucyjnych. Zgodnie z art. 22 Konstytucji RP ograniczenie wolności działalności gospodarczej jest dopuszczalne tylko w drodze ustawy i tylko ze względu na ważny interes publiczny.

W mojej ocenie, zarówno konstrukcja definicji działalności gospodarczej wprowadzona przez ustawodawcę dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i wyłączenie możliwości opodatkowania dochodów z tej działalności według preferencyjnej 19% stawki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także wyłączenie możliwości opodatkowania tych dochodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określone w art. 8 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowią wystarczające rozwiązania prawne ograniczające przechodzenie na "fikcyjne samozatrudnienie" jedynie w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych. Jednocześnie rozwiązania te, w moim przekonaniu, nie stanowią nadmiernej ingerencji w zasadę swobody prowadzenia działalności gospodarczej.

Do kwestii poruszonych przez pana posła w interpelacji dotyczących uchylania się od płacenia pełnych składek ZUS poprzez "fałszywe samozatrudnienie" odniósł się minister pracy i polityki społecznej w piśmie z dnia 8 maja 2012 r. nr DUS-0700/194/MSz/12, w którym wyjaśnia:

"Problematyka zawierania różnego rodzaju umów jest przedmiotem prac partnerów społecznych. Na posiedzeniu Zespołu problemowego ds. prawa pracy i układów zbiorowych Trójstronnej Komisji do Spraw Społeczno-Gospodarczych, zwołanym z inicjatywy rządowej, zespół przyjął stanowisko, w którym zobowiązał się m.in. do podjęcia rozmów zmierzających do uregulowania kwestii stabilności zatrudnienia w kontekście warunków stosowania umów na czas określony, umów cywilnoprawnych, samozatrudnienia i pracy tymczasowej. Dalsze prace w tym zakresie są zatem uzależnione od przebiegu prac na forum zespołu".

Jednocześnie minister pracy i polityki społecznej podkreśla, że: "(...) nie jest dopuszczalne zastąpienie umowy o pracę umową cywilnoprawną przy zachowaniu warunków wykonywania pracy określonych w art. 22 § 1 Kodeksu pracy (wykonywanie pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę). Wynika to wprost z art. 22 § 1 2 Kodeksu pracy. Jednakże minister pracy i polityki społecznej nie posiada kompetencji ustawowych w zakresie przeprowadzania działań kontrolnych u pracodawców w celu eliminacji naruszeń obowiązujących przepisów prawa pracy. Uprawnienia takie posiada natomiast Państwowa Inspekcja Pracy podlegająca bezpośrednio Sejmowi RP. Istotnym uprawnieniem inspektorów pracy w omawianym zakresie jest prawo do wytaczania powództwa o ustalenie istnienia stosunku pracy na rzecz obywateli, wynikające z art. 63 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego".

Minister pracy i polityki społecznej wskazuje, że: "(...) przepisy z zakresu prawa pracy i ubezpieczeń społecznych nie ingerują co do zasady w swobodę zawierania umów pomiędzy zainteresowanymi stronami, zarówno w przypadku umów o szeroko rozumianą pracę najemną (umowy o pracę i cywilnoprawne umowy-zlecenia), jak i - tym bardziej - w swobodę zawierania kontraktów pomiędzy dwoma niezależnymi podmiotami gospodarczymi, funkcjonującymi na gruncie prawa działalności gospodarczej. W przypadku prawomocnego stwierdzenia przez uprawnione do tego organy faktycznego istnienia stosunku pracy, tam gdzie z nazwy mamy do czynienia z innego rodzaju umowami - z mocy prawa osoby tak zatrudnione zostają objęte pracowniczą ochroną w ramach Kodeksu pracy i przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych. (...) osoby, które wykonują pracę na podstawie zawartych umów-zleceń, jak również osoby, które wykonują określone prace czy usługi w ramach własnej działalności gospodarczej, w warunkach i w sposób nienaruszający zasad przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - są na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.) objęte obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi oraz ubezpieczeniem wypadkowym - odpowiednio na zasadach przewidzianych dla zleceniobiorców lub dla osób wykonujących działalność pozarolniczą. Na zasadzie dobrowolności - wymienione wyżej osoby mogą być także objęte ubezpieczeniem chorobowym, zapewniającym świadczenia pieniężne w razie choroby i macierzyństwa".

Prezentując powyższe, mam nadzieję, że przedstawione wyjaśnienia przyjmie pan poseł do aprobującej wiadomości.