SPS-023-2995/12 - Zakres ulgi rehabilitacyjnej.

Szanowna Pani Marszałek! W związku z interpelacją pana posła Kazimierza Moskala przesłaną przy piśmie z dnia 22 marca 2012 r., nr SPS-023-2995/12, w sprawie niekorzystnych dla osób niepełnosprawnych przepisów ustawy o podatku dochodowym, uprzejmie informuję.

Warunki korzystania z ulgi rehabilitacyjnej określa art. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą". Podstawę prawną odliczenia zawiera art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem odliczeniu od dochodu podlegają wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych poniesione w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Podkreślić należy, iż stosowanie każdej ulgi podatkowej, w tym ulgi na cele rehabilitacyjne, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy spełnione są wszelkie przesłanki przewidziane w przepisach ustawy.

Odliczeniu w ramach omawianej ulgi podlegają m.in. wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy).

Wysokość wydatków ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi) i sprzedającego (usługę), rodzaj zakupionej usługi oraz kwotę zapłaty (art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy).

Wydatki na cele rehabilitacyjne podlegają odliczeniu pod warunkiem, że nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Stosownie do postanowień art. 26 ust. 1 pkt 7d ustawy warunkiem odliczenia wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Jak wspomniano na wstępie, prawo do ulgi na cele rehabilitacyjne przysługuje osobie niepełnosprawnej bądź osobie, która ma na utrzymaniu taką osobę. Przy czym dotyczy to wyłącznie podatników mających na utrzymaniu następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonka, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbów, rodziców, rodziców współmałżonka, rodzeństwo, ojczyma, macochę, zięciów i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochód tych osób niepełnosprawnych nie przekroczył 9120 zł.

Należy podzielić wyrażony przez pana posła pogląd, iż brak waloryzacji limitu powoduje ograniczenie kręgu podatników, którzy mimo ponoszenia wydatków na cele rehabilitacyjne na rzecz bliskich im osób niepełnosprawnych nie posiadają uprawnienia do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej. Podkreślenia jednak wymaga, iż jest to regulacja szczególna. Jej celem jest umożliwienie odliczenia od dochodu tym podatnikom, którzy faktycznie utrzymują bliskie osoby niepełnosprawne i na ich rzecz ponoszą wydatki na cele rehabilitacyjne, których te osoby nie byłyby w stanie ponieść.

Osoby niepełnosprawne dysponujące wyższymi dochodami mogą samodzielnie dokonywać odliczenia poniesionych przez siebie wydatków. Pragnę również zapewnić, iż zauważony przez pana posła brak możliwości korzystania z przedmiotowej ulgi z tytułu wydatków poniesionych na pobyt osoby niepełnosprawnej w domu pomocy społecznej ma swoje uzasadnienie. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na zakres świadczeń należnych osobom przebywającym w zakładzie opiekuńczo-leczniczym, pielęgnacyjno- opiekuńczym czy zakładzie rehabilitacji leczniczej, który jest inny od tego, jaki przysługuje pensjonariuszom domu pomocy społecznej. Te różnice wynikają z odmiennego charakteru placówek działających na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, z późn. zm.), tj. zakładów: opiekuńczo-leczniczych, pielęgnacyjno-opiekuńczych czy rehabilitacji leczniczej, od charakteru domu pomocy społecznej, którego podstawę działania określają przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm.).

Podkreślenia wymaga, iż w myśl art. 9 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o działalności leczniczej zakłady opiekuńczo-lecznicze, pielęgnacyjno- opiekuńcze czy zakłady rehabilitacji leczniczej są zakładami opieki zdrowotnej, których celem jest udzielanie stacjonarnie i całodobowo świadczeń zdrowotnych:

obejmujących swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych,

obejmujących swoim zakresem pielęgnację, opiekę i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych potrzebnych do kontynuacji leczenia, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych,

polegających na działaniach usprawniających, które służą zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Podstawową zatem funkcją ww. zakładów jest udzielanie świadczeń zdrowotnych osobom chorym, w tym niepełnosprawnym, niewymagającym jednak leczenia szpitalnego.

Stosownie natomiast do postanowień art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej przysługuje osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych. Jak wynika z postanowień art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających. Dom pomocy społecznej jest zatem jednostką organizacyjną pomocy społecznej, której działalność koncentruje się w głównej mierze na świadczeniu usług bytowych i opiekuńczych. Jest on zastępczym domem dla osoby w nim przebywającej, której stan zdrowia nie wymaga pobytu w zakładzie opieki zdrowotnej. Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny. Jednakże mieszkanie we własnym domu czy mieszkaniu również wiąże się z ponoszeniem określonych kosztów, które także nie podlegają odliczeniu w ramach omawianej ulgi podatkowej.

Nie ulega wątpliwości, że osobom przebywającym w domu pomocy społecznej i objętym ubezpieczeniem zdrowotnym przysługuje prawo do korzystania ze świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych w takim samym zakresie, jak gdyby przebywały w warunkach domowych. Tym niemniej, pomimo szerokiego zakresu usług, domy pomocy społecznej nie zapewniają specjalistycznej i intensywnej opieki medycznej. Osobę wymagającą takiej opieki kieruje się do specjalistycznej placówki: zakładu opiekuńczo-leczniczego lub zakładu pielęgnacyjno-opiekuńczego. Taką możliwość przewiduje art. 54 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej, który stanowi, iż osoba wymagająca wzmożonej opieki medycznej kierowana jest przez starostę do zakładu opiekuńczo-leczniczego lub placówki pielęgnacyjno-opiekuńczej.

A zatem osoby ciężej chore, w tym niepełnosprawne, wymagające specjalistycznej opieki medycznej nie powinny być pensjonariuszami domów opieki społecznej, tylko pacjentami zakładów opieki zdrowotnej, czyli zakładów opiekuńczo-leczniczych bądź pielęgnacyjno-opiekuńczych. Stąd też ustawa podatkowa wśród placówek, w których pobyt osoby niepełnosprawnej uprawnia do odliczenia odpłatności z tego tytułu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, wymienia tylko zakłady zapewniające specjalistyczną opiekę medyczną osobom niepełnosprawnym.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż wśród rodzajów wydatków uprawniających do odliczenia od dochodu w ramach omawianej ulgi ustawodawca przewidział m.in. wydatki poniesione na usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa (art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy) oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy).

Zatem podlegają odliczeniu, w ramach omawianej ulgi, wydatki na usługi opiekuńcze dotyczące podatnika, wobec którego orzeczono całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo znaczny stopień niepełnosprawności, co odpowiada zaliczeniu do I grupy inwalidztwa. Odliczenia wydatków dokonuje się w oparciu o posiadane dokumenty stwierdzające ich poniesienie. Ten sam sposób dokumentowania dotyczy wydatków poniesionych na ewentualne zabiegi rehabilitacyjne.

Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 69 Konstytucji RP w związku z brakiem wśród placówek wymienionych w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy domu pomocy społecznej, pragnę zauważyć, iż Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 19 lipca 2007 r., sygn. akt K 11/06, stwierdził, że "z konstytucji nie wynika obowiązek przyjmowania przez ustawodawcę, w dziedzinie ciężarów i świadczeń publicznych, wyłącznie rozwiązań korzystnych dla podatników. Nie wynika też z niej obowiązek, by ustawodawca - rozstrzygając wątpliwości wynikające ze stosowania niejasnych przepisów - musiał działać zawsze na korzyść podatników. Ustawodawca waży bowiem potrzeby państwa i społeczeństwa oraz obowiązki, nakładane na organy państwa konstytucją i ustawami stosownie do skali owych potrzeb, zgodnie z wolą polityczną, zadbać musi o środki na ich sfinansowanie. W zasadzie każdy podatek jest - w pewnym sensie - niekorzystny dla podatnika, pomniejsza bowiem jego zyski, w zamian za rzeczywiste, zakładane albo deklarowane korzyści ze sprawnego funkcjonowania państwa i jego organów. Jeżeli jednak regulacje podatkowe nie godzą w konstytucyjne wymogi dotyczące przyzwoitej legislacji ani nie łamią innych postanowień ustawy zasadniczej, to z samego faktu niekorzystności regulacji dla jej adresatów nie sposób wysnuwać wniosku o niekonstytucyjności regulacji".

W świetle powyższego za naruszające Konstytucję RP nie sposób uznać przyjęcia przez ustawodawcę określonego kryterium przy wyborze placówek, za pobyt w których odpłatność podlega odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Jednocześnie, odnosząc się do postulatów rozważenia podjęcia inicjatywy ustawodawczej, rezultatem której byłoby wprowadzenie rozwiązania zabezpieczającego waloryzację limitu przewidzianego w art. 26 ust. 7e ustawy, jak również rozszerzenie katalogu wydatków uprawniających do ulgi rehabilitacyjnej o wydatki ponoszone w związku z pobytem osoby niepełnosprawnej zaliczonej do znacznego stopnia niepełnosprawności w domu pomocy społecznej, uprzejmie informuję, iż obecnie nie są rozważane zmiany w tym zakresie.