SPS-023-22213/13 - Podmiotowość prawnopodatkowa gminnych jednostek budżetowych.

Analizując problematykę poruszoną w niniejszej interpelacji, należy przede wszystkim wskazać, że od dnia przystąpienia do Unii Europejskiej Rzeczpospolita Polska jest związana postanowieniami traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez jej instytucje. Ustawodawstwa państw członkowskich podlegają ścisłej harmonizacji w zakresie konstrukcji systemu podatku od wartości dodanej (w Polsce funkcjonujący jako podatek od towarów i usług), co oznacza, iż są one zobowiązane do przestrzegania zgodności krajowych uregulowań w zakresie opodatkowania tym podatkiem z przepisami prawa Unii Europejskiej, tj. w szczególności z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.).

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT, jest zatem skonstruowana w oparciu o regulacje unijne wyznaczające zakres pojęciowy przedmiotu opodatkowania, podmiotów, które są uznawane za podatników, jak również określające zasady opodatkowania i zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ww. ustawy), natomiast za świadczenie usług uznaje się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności, w sytuacji gdy są one dokonywane przez podatników tego podatku. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dotychczasowa praktyka organów podatkowych w zakresie interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług była ukierunkowana na uznawanie gminnych jednostek budżetowych za podatników podatku od towarów i usług. Praktyka ta nie była co do zasady kwestionowana przez sądy administracyjne. Jednakże w dniu 24 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów po rozpoznaniu zagadnienia prawnego podjął następującą uchwałę: "w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług". W dalszym ciągu nie zapadło jednak jeszcze rozstrzygnięcie NSA w sprawie będącej przedmiotem uchwały z dnia 24 czerwca br.

Odnosząc się do obawy co do konieczności dokonania pełnej weryfikacji całości dokumentacji podatkowej pod kątem jej dostosowania do niniejszej uchwały, należy mieć na względzie, że uchwała podjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego (wiąże ona poszczególne składy sądów administracyjnych). W świetle powyższego trudno obecnie oczekiwać od gmin korygowania jedynie na tej podstawie (w świetle wspomnianej wieloletniej praktyki zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych uznawania gminnych jednostek budżetowych za odrębnych od gminy podatników podatku VAT) za lata ubiegłe deklaracji, faktur i prowadzonych ewidencji.

Doceniając zaangażowanie pana posła, ze swojej strony pragnę zapewnić, że zamiarem ministra finansów jest, aby ewentualne skutki związane z przedmiotową uchwałą były jak najmniej uciążliwe dla gmin. Co do ewentualnych działań związanych z tą uchwałą to chciałbym podkreślić, że decydujące znaczenie będzie miało rozstrzygnięcie sądu, który skierował pytanie, na kanwie którego wydana została przedmiotowa uchwała. Rozstrzygnięcie to powinno zapaść jeszcze w tym miesiącu, co oznacza, że koncepcja, w której zostanie rozstrzygnięta kwestia dalszego rozliczania podatku od towarów i usług oraz kwestia dotychczasowych rozliczeń, w związku z wykonywanymi przez gminne jednostki budżetowe czynnościami zostanie przedstawiona do końca roku.

Koncepcja będzie dotyczyła różnych aspektów funkcjonowania rozliczeń w obrębie jednostek samorządu terytorialnego, w tym również wyspecyfikowanych w interpelacji kwestii konsekwencji w obszarze prawa do odliczenia podatku naliczonego. Omówienia z ministrem rozwoju regionalnego wymagają również planowane działania w kontekście kwestii związanych z kwalifikowalnością VAT w związku z realizacją przez samorządy projektów finansowanych ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej.

Odnosząc się do pytania dotyczącego trybu wyrejestrowywania gminnych jednostek budżetowych, należy zaznaczyć, że jest to wprawdzie kwestia techniczna, ale i ten obszar zostanie poruszony w ww. koncepcji. Tytułem wyjaśnienia należy wskazać, że wyrejestrowanie jednostki jako podatnika VAT nie oznacza jednak, że następuje zaprzestanie wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. Wyrejestrowanie jednostki jako podatnika VAT w tym przypadku nie powinno pociągać za sobą takich skutków prawnych, jak w przypadku zaprzestania wykonywania działalności, jednak jak wskazałem wyżej, zagadnienie to zostanie uwzględnione w przedstawionej koncepcji.

Wypowiadając się w kwestii dotyczącej regulacji w zakresie realizacji obowiązku ewidencji sprzedaży przy pomocy kas fiskalnych, należy wskazać, że podobnie jak w przypadku obowiązku rejestracyjnego (ewentualnie trybu wyrejestrowania gminnych jednostek budżetowych), kwestie związane z rejestracją sprzedaży przy pomocy kas fiskalnych (w szczególności poruszona w interpelacji kwestia możliwości korzystania przez gminy z kas fiskalnych zarejestrowanych przez gminne jednostki budżetowe) zostaną uwzględnione w koncepcji odnoszącej się w sposób całościowy do problemu gminnych jednostek budżetowych wykonujących czynności podlegające VAT.

Końcowo uprzejmie informuję, że przedmiotowa uchwała dotyczyła bezpośrednio gminnych jednostek budżetowych. W odniesieniu do zakładów budżetowych NSA w uzasadnieniu wskazał na trafność wywodu NSA w wyroku z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1369/10, potwierdzając, że "Odrębny reżim finansowy dotyczący tych jednostek, wynikający z ustawy o finansach publicznych, w szczególności z art. 14 i art. 15 tej ustawy, a także wyraźne ich wskazanie jako podmiotów realizujących zadania gmin w ramach gospodarki komunalnej pozwala uznać je za podatników podatku od towarów i usług".