SPS-023-14066/13 - Opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych sprowadzanych do Polski.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import, nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Natomiast o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniającym załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej taryfy celnej (Dz. Urz. WE L Nr 282 z 28 października 2011 r.). W myśl reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej klasyfikacji towarów należy dokonywać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona "pojazdy silnikowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi"

Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, iż o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 t, które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są pojazdy powszechnie znane jako wielozadaniowe, np. pojazdy typu van, SUV (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pick-up.

Pojazdy objęte pozycją CN 8703 posiadają następujące cechy:

W pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.

Istota sprawy sprowadza się więc do określenia klasyfikacji przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, w tym w szczególności do istotnego z punktu widzenia kodu 8703 zasadniczego przeznaczenia samochodu - do przewozu osób. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu powinno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących przedmiotowego samochodu. Klasyfikacji pojazdów silnikowych dokonuje się indywidualnie w każdym przypadku, gdyż każdy pojazd może się różnić od innego, zbudowanego na tym samym nadwoziu, co może skutkować odmienną klasyfikacja taryfową.

Wyjaśnić należy ponadto, że wpis "samochód ciężarowy" w dowodzie rejestracyjnym lub innym dokumencie (np. ze stacji diagnostycznej) nie świadczy, iż dany samochód nie podlega podatkowi akcyzowemu. Do opodatkowania akcyzą zastosowanie ma jedynie Nomenklatura Scalona, do której odnosi się ustawa o podatku akcyzowym. Nie znajdują natomiast zastosowania definicje z ustawy - Prawo o ruchu drogowym, innego polskiego lub zagranicznego aktu prawnego bądź urzędowego dokumentu.

Tym nie mniej organy podatkowe, prowadząc postępowania, mogą posiłkować się przy ustalaniu podlegania danego pojazdu obowiązkowi podatkowemu w akcyzie m.in. dokumentami rejestracyjnymi pojazdu wydanymi w innych państwach członkowskich lub dokumentami homologacyjnymi, takimi jak przykładowo świadectwa homologacji, które mogą określać dany pojazd jako samochód ciężarowy. Dokumenty te mogą w świetle przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa stanowić dowód w sprawie.

Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego homologacji oraz rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja taryfowa, owe zapisy nie mogą automatycznie skutkować przyjęciem, że przedmiotowy samochód jest w myśl taryfy celnej samochodem ciężarowym lub osobowym. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach, o sygn. akt III SA 1233/91 oraz V SA 3437/01, "dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury także wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach i opiniach rzeczoznawców".

Oznacza to, iż uzyskanie świadectwa homologacji, które określa rodzaj pojazdu jako ciężarowy, czy analogiczne zapisy w zagranicznych dowodach rejestracyjnych bądź nawet rejestracja w krajowym systemie komunikacyjnym jako ciężarowy nie przesądzają o kwalifikacji taryfowej pojazdu do kodu CN 8704 jako pojazdu ciężarowego.

Ad 1. Na chwilę obecną nie są prowadzone prace mające na celu unifikację definicji samochodu osobowego zawartej w ustawie o podatku akcyzowym z normami ustawy Prawa o ruchu drogowym. Ponadto specyfika każdego z rodzajów podatków lub opłat o podobnym charakterze wymusza oparcie opodatkowania o różne kryteria. Przykładowo opodatkowanie samochodów w podatku od towarów i usług odnosi się do przepisów Prawa o ruchu drogowym, zaś opodatkowanie akcyzą odbywa się w oparciu o klasyfikację do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej (CN), co wynika bezpośrednio z zapisów ustawy. Ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że opodatkowaniu akcyzą podlegają pojazdy samochodowe oraz pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją 8703, zaś Nomenklatura Scalona zawiera wyjaśnienia w zakresie towarów klasyfikowanych do ww. kodu. Poinformować należy ponadto, iż kody Nomenklatury Scalonej stosowane są w obrocie towarowym nie tylko w Polsce, lecz także we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Ad 2. Wskazać należy, iż w latach 2005-2006 r. prowadzone były próby wprowadzenia nowego rodzaju podatku, który byłby uzależniony od czynników środowiskowych, lecz dwukrotnie zaprezentowane projekty ustaw w tym zakresie nie spotkały się z aprobatą sejmową.

Następnie w latach 2008-2009 prowadzono prace koncepcyjne mające na celu ewentualne zastąpienie akcyzy nowym rodzajem podatku, lecz z uwagi na negatywny odbiór społeczny prowadzonych prac zaniechano w 2009 r.

przygotowywania zmian legislacyjnych w tym obszarze. Również na chwilę obecną nie są prowadzone żadne prace w tym zakresie.

Ad 3. Odnosząc się do kwestii objęcia podatkiem samochodów używanych importowanych i nabywanych wewnątrzwspólnotowo, wskazać należy, iż zarówno przepisy Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE), jak i orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) zakazują jakiejkolwiek dyskryminacji podatkowej w stosunku do towarów przywożonych z terytorium innych państw członkowskich. Zgodnie z art. 30 ww. traktatu cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym.

Natomiast zgodnie z art. 110 przedmiotowego traktatu żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe.

Kwestia uzależnienia kwoty podatku od wieku pojazdu była przedmiotem obrad Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w odniesieniu do nieobowiązującej już ustawy o podatku akcyzowym z dnia z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.) oraz rozporządzenia ministra finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek akcyzy (Dz. U. Nr 87, poz. 825, z późn. zm.), kiedy to stawki akcyzy wzrastały wraz z wiekiem pojazdu.

W wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie TSUE) orzekł, iż art. 90 akapit pierwszy TWE (obecnie artykuł 110 TFUE) należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa kwotę podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych używanych samochodów zarejestrowanych w kraju.

Mając na uwadze powyższe, tj. głównie negatywny odbiór społeczny przygotowywanych zmian koncepcyjnych odnośnie do zastąpienia akcyzy innym rodzajem podatku w stosunku do samochodów zarejestrowanych na terenie kraju, brak jest możliwości wprowadzenia nowego podatku. Ponadto regulacje TFUE i orzecznictwo TSUE w zakresie samochodów importowanych i nabywanych wewnątrzwspólnotowo zakazują objęcia tego typu daniną jedynie samochodów sprowadzanych z zagranicy.