PT8/033/28/248/TKE/14/RD-38404

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2009 r. nr IPPP2/443-322/09-2/MK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dla Przedsiębiorstwa, na wniosek z dnia 20 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W dniu 23 marca 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności dokonuje sprzedaży różnych towarów i usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zgodnie z obowiązującymi przepisami przy dokonywaniu takich transakcji podatnicy zobowiązani są do ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Na podstawie przepisów wykonawczych do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), tj. § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 228, poz. 151) Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących. Jednocześnie z uwagi na wyłączenia wskazane § 4 rozporządzenia MF, Wnioskodawca w odniesieniu do wskazanych grup towarów (tekst jedn.: np. części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych i ich silników, paliw silnikowych, płyt CD, DVD, wyrobów tytoniowych) zobowiązany został do rozpoczęcia ewidencjonowania kwot obrotu oraz należnego VAT przy zastosowaniu kas rejestrujących utrzymując zwolnienie podmiotowe w pozostałym zakresie.

U Wnioskodawcy sprzedaż towarów zarówno podlegających fiskalizacji (np. wyrobów tytoniowych, płyt CD/DVD), jak i takich, co do których Wnioskodawca nie ma tego obowiązku, realizowana będzie w wybranych okienkach.

W praktyce prowadzenie wyłącznie częściowej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oznacza, że klient dokonujący w wybranym okienku zakupu towarów/usług zarówno podlegających fiskalizacji jak i niepodlegających temu obowiązkowi, winien otrzymywać paragon fiskalny (dokument sprzedaży towarów/usług objętych fiskalizacją) oraz odrębnie dokument fiskalny, a potwierdzający sprzedaż towarów/usług niewymienionych w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów.

W celu usprawnienia obsługi klientów, wskazane jest, aby klient, który nabył równocześnie towary objęte obowiązkiem fiskalizacji np. papierosy oraz inne towary/usługi nie podlegające temu obowiązkowi, otrzymywał jeden wydruk potwierdzający dokonanie ww. zakupów. Drukarka fiskalna generowałaby wówczas jeden paragon (wydruk) z częścią fiskalną, na której wykazana zostałaby sprzedaż towarów objętych bezwzględnym obowiązkiem fiskalizacji oraz z częścią niefiskalną, na której wykazana zostałaby sprzedaż towarów, w stosunku do których Wnioskodawca nie ma obowiązku ich rejestrowania przy użyciu kas.

Podkreślenia wymaga, iż część fiskalna paragonu w pełni odpowiadałaby wymogom określonym dla paragonu w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338).

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy podatnik zwolniony podmiotowo z obowiązku rejestrowania obrotu przy użyciu kas fiskalnych drukując paragon fiskalny w celu zaewidencjonowania obrotu podlegającego bezwzględnemu obowiązkowi fiskalizacji (np. sprzedaż papierosów) może w części niefiskalnej paragonu wykazać sprzedaż innych towarów lub usług tj. taką sprzedaż, co do której nie ma obowiązku fiskalizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej również ustawa o VAT) podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Jednocześnie w obecnie obowiązującym rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zwolnień w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano zwolnienie do dnia 31 grudnia 2009 r. z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących dla podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług wymienionych w poz. 1-33 załącznika do rozporządzenia, jeżeli w poprzednim roku podatkowym udział obrotów z tytułu tej sprzedaży w obrotach ogółem podatnika z działalności określonej w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą", był wyższy niż 70%.

Zwolnienie to, w myśl § 4, nie dotyczy jednak dostawy niektórych towarów i usług, w tym między innymi dostawy części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych i ich silników, dostawy paliw silnikowych, dostawy wyrobów tytoniowych, dostawy nagranych z zapisanymi danymi lub zapisanymi pakietami oprogramowania komputerowego płyt CD, DVD.

Z uwagi na spełnienie przewidzianego w ww. § 3 rozporządzenia MF warunku udziału obrotów, X. korzysta ze zwolnienia podmiotowego z prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Decydując się na kontynuowanie sprzedaży towarów/usług wskazanych w § 4 Wnioskodawca zobligowany został do rozpoczęcia prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu urządzeń fiskalnych, jednakże jedynie w ograniczonym zakresie tj. wyłącznie w odniesieniu do towarów/usług, co do których prawodawca przewidział bezwzględny obowiązek stosowania kas.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 - zwane dalej również rozporządzeniem) w § 2 pkt 11 zawarta została definicja paragonu fiskalnego, przez który należy rozumieć wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży. Ponadto w § 5 ust. 1 tego rozporządzenia wymienione zostały elementy, które winien zawierać paragon fiskalny, a także, które z tych elementów powinny obowiązkowo kończyć paragon fiskalny. Należy zauważyć, iż powyższy przepis stanowi jedynie o tym jakie informacje i w jakiej kolejności bezwzględnie musi zawierać paragon fiskalny, nie odnosi się jednak do całego wydruku.

Zdaniem Wnioskodawcy w obecnie obowiązującym stanie prawnym brak jest bowiem przepisów regulujących, czy podmiot, który, co do zasady, nie ma obowiązku ewidencjonowania obrotu przy użyciu kas rejestrujących, może w ramach jednego wydruku wydzielić część fiskalną spełniającą wszystkie przesłanki przewidziane przepisami dla paragonu fiskalnego oraz część niefiskalną, na której wykazany zostałby obrót z tytułu sprzedaży towarów/usług, co do których nie ma obowiązku fiskalizacji. W ocenie Wnioskodawcy nie ma przeszkód, aby kasa (drukarka) generowała wydruk w części fiskalny oraz niefiskalny. Skoro podatnik podlega zwolnieniu podmiotowemu z obowiązku używania kas rejestrujących, należy uznać, przy założeniu racjonalności prawodawcy, że generowanie wydruku w części niefiskalnej nie narusza nałożonych obowiązków w zakresie ewidencjonowania sprzedaży. Ewidencjonowanie transakcji przy zastosowaniu urządzeń, jakimi są kasy rejestrujące, jest jedynie szczególną formą prowadzenia ewidencji sprzedaży, której obowiązek prowadzenia uregulowany został w art. 109 ustawy o VAT. Celem wprowadzenia tej szczególnej ewidencji sprzedaży, było zobligowanie podatników do ewidencjonowania sprzedaży w przypadkach, gdy nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT.

Wnioskodawca podkreślił, że niezależnie od ewidencji obrotu przy użyciu kas/drukarek fiskalnych, prowadziłby ewidencję sprzedaży wymaganą przepisami o VAT. Tym samym w opisanym przypadku nienaruszony pozostaje obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży, a przedstawione rozwiązanie ma na celu tylko zwiększenie przejrzystości transakcji w stosunku do klienta.

Zdaniem Wnioskodawca należy zauważyć, iż wprawdzie przepisy rozporządzenia w § 2 pkt 22 zawierają definicję wydruku niefiskalnego, przez który należy rozumieć każdy niezawierający transakcji sprzedaży dokument wydrukowany przez kasę przed jej fiskalizacją oraz każdy inny dokument niezwierający transakcji sprzedaży, dopuszczony programem pracy kasy do druku, poza paragonem fiskalnym, fakturą VAT i raportami fiskalnymi, to w przedmiotowej sprawie nie znajduje on zastosowania. X. nie zamierza bowiem, w przypadku realizowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, generować wydruków w całości niefiskalnych, a jedynie pod częścią stanowiącą paragon fiskalny umieszczać informację o dokonanej transakcji, w stosunku do której nie ma obowiązku fiskalizacji. Tym samym część niefiskalna wydruku miałaby jedynie charakter informacyjny. Ponadto, biorąc pod uwagę cel generalnego obowiązku fiskalizacji, należy stwierdzić, że powyższa definicja odnosi się wyłącznie do sprzedaży towarów/usług objętych obowiązkiem jej rejestrowania przy użyciu kas.

Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania § 7 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia nakładający na podatników obowiązek prowadzenia po fiskalizacji kasy wyłącznie sprzedaży w trybie fiskalnym oraz nieprowadzenia sprzedaży na kasie po jej fiskalizacji w żadnym innym trybie niefiskalnym, w tym trybie szkoleniowym. Przepis ten również, w naszej ocenie, nie może dotyczyć sytuacji, w której podatnik korzysta ze zwolnienia podmiotowego z obowiązku rejestrowania obrotu i kwot należnych ze sprzedaży przy użyciu urządzeń fiskalnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca nie narusza żadnych przepisów generując przy użyciu kasy wydruki z wydzieloną częścią fiskalną (dla rejestrowania obrotu, co do którego istnieje bezwzględny obowiązek używania kas) oraz częścią niefiskalną (dla rejestrowania obrotu, co do którego Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjowania za pomocą kas).

W dniu 27 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając na podstawie przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów - wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-322/09-2/MK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 27 maja 2009 r. nr IPPP2/443-322/09-2/MK, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jednocześnie w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 228, poz. 1510) w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano zwolnienie do dnia 31 grudnia 2009 r. z obowiązku ewidencjonowania dla podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług wymienionych w poz. 1-33 załącznika do rozporządzenia, jeżeli w poprzednim roku podatkowym udział obrotów z tytułu tej sprzedaży w obrotach ogółem podatnika z działalności określonej w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, był wyższy niż 70%.

Zgodnie z § 4 ust. 1. ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3, nie stosuje się bez względu na wysokość osiąganych obrotów:

Zgodnie § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), przez paragon fiskalny - rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Stosownie do § 5 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia, paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać następujące informacje:

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia informacje zawarte na paragonie fiskalnym powinny znajdować się w kolejności podanej w pkt 6, z wyjątkiem informacji zawartej w pkt 6 lit. d, a logo fiskalne i numer unikatowy kasy muszą być umieszczone centrycznie w linii i obowiązkowo kończyć paragon fiskalny.

W myśl § 2 pkt 22 ww. rozporządzenia przez wydruk niefiskalny - rozumie się każdy niezawierający transakcji sprzedaży dokument wydrukowany przez kasę przed jej fiskalizacją oraz każdy inny dokument niezawierający transakcji sprzedaży, dopuszczony programem pracy kasy do druku, poza paragonem fiskalnym, fakturą VAT i raportami fiskalnymi.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności dokonuje sprzedaży różnych towarów i usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. Jednocześnie z uwagi na wyłączenia w odniesieniu do wskazanych w § 4 ww. rozporządzenia, grup towarów (tekst jedn.: np. części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych i ich silników, paliw silnikowych, płyt CD, DVD, wyrobów tytoniowych), Wnioskodawca zobowiązany został do rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących utrzymując zwolnienie podmiotowe w pozostałym zakresie.

U Wnioskodawcy sprzedaż towarów zarówno podlegających fiskalizacji (np. wyrobów tytoniowych, płyt CD/DVD), jak i takich, co do których Wnioskodawca nie ma tego obowiązku, realizowana będzie w wybranych okienkach.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wskazany stan prawny, należy zauważyć, że zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. na kasie można emitować dokumenty fiskalne (paragony fiskalne, raporty fiskalne, faktury VAT) oraz wydruki niefiskalne (§ 2 pkt 22 ww. rozporządzenia). Paragon fiskalny powinien zawierać informacje, które określone zostały ściśle w § 5 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia. Ponadto informacje zawarte na paragonie winny znajdować się w odpowiedniej kolejności, a logo fiskalne oraz numer unikatowy zamyka dokument fiskalny (§ 5 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia). Natomiast wszelkie inne informacje dopuszczone programem pracy kasy do emitowania na kasie w części niefiskalnej mogą mieć różny charakter, np. informacyjny z zakresu płatności w walucie obcej, formie płatności (karta płatnicza), marketingowy lub grzecznościowy. Ta część dokumentu ma szczególny charakter ze względu na ograniczenie jej treści. Wśród tych informacji nie można ujmować informacji o transakcji sprzedaży, która stosownie do § 2 pkt 11 w związku z § 5 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. rozporządzenia jest przypisana do części fiskalnej paragonu fiskalnego. Należy wskazać, że § 2 pkt 22 ww. rozporządzenia konsekwentnie wyłączył możliwość zawarcia transakcji sprzedaży również w wydruku niefiskalnym.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca, który będąc zwolnionym z ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r., a jednocześnie, zgodnie z § 4 tego rozporządzenia, będąc zobowiązanym do ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, drukując paragon fiskalny w celu zaewidencjonowania obrotu podlegającego bezwzględnemu obowiązkowi fiskalizacji (np. sprzedaż papierosów), zdaniem Ministra Finansów, nie może w części niefiskalnej paragonu fiskalnego wykazywać sprzedaży towarów lub usług, co do której nie ma obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Dodatkowo należy wskazać, że w opinii Ministra Finansów, przepisy dotyczące kas rejestrujących, wbrew stanowisku Wnioskodawcy nie zawierają zakazu ujmowania w ewidencji sprzedaży prowadzonej przy pomocy kas również sprzedaży zwolnionej z tego obowiązku ewidencjonowania.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż nie narusza on żadnych przepisów generując przy użyciu kasy wydruki z wydzieloną częścią fiskalną (dla rejestrowania obrotu, co do którego istnieje bezwzględny obowiązek używania kas) oraz częścią niefiskalną (dla rejestrowania obrotu, co do którego X. korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas), należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 27 maja 2009 r. nr IPPP2/443-322/09-2/MK, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.