PPII-2/443/1/340/07/94096/KN - Spółka zwróciła się z pytaniem, czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy imporcie towarów dokonanych w ramach opisanej w punkcie I - 2 i 3 transakcji?

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdza, że stanowisko Podatnika (...)), przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2007 r. (data wpływu do tutejszego urzędu 2 lipca 2007 r.) o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej wskazania, czy Spółka posiada prawo odliczenia podatku naliczonego przy imporcie towarów, jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2007 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, wnioski o wydanie pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wniesione przed dniem wejścia w życie tej ustawy zmieniającej podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów w brzmieniu dotychczasowym.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka wdraża strukturę polegającą na nabywaniu towarów od kontrahenta z Turcji (dostawca towarów). Towary wykorzystywane są jako komponenty do produkcji sprzętu AGD wytwarzanego i sprzedawanego przez Spółkę. Dostawca towarów nie posiada siedziby stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie jest też w Polsce zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług. Procedura nabycia i dostawy towarów odbywa się według następującego schematu (tzw. składu konsygnacyjnego):

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka zwróciła się z pytaniem, czy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy imporcie towarów dokonanych w ramach opisanej w punkcie I - 2 i 3 transakcji?

Spółka stanęła na stanowisku, iż zgodnie z regulacją art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), "Podatnikami są również osoby prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną". Powołany przepis oznacza, iż osoba prawna staje się podatnikiem podatku VAT z tytułu importu niejako automatycznie w chwili, gdy zostaje ona objęta obowiązkiem uiszczenia cła. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z instytucją długu celnego wprowadzoną przez Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: WKC). Zgodnie z art. 201 WKC do uiszczenia długu celnego zobowiązany jest dłużnik. Dłużnikiem jest przede wszystkim zgłaszający. Z kolei na podstawie art. 64 WKC, zgłaszającym, co do zasady, może być każda osoba, która przedstawi lub doprowadzi do przedstawienia właściwym organom celnym towaru, którego dotyczy zgłoszenie, razem ze wszystkimi dokumentami, których przedłożenie jest niezbędne do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towar jest zgłaszany. Zgodnie z intencją stron, zgłaszającym towary do procedury dopuszczenia do obrotu będzie Spółka. Spółka spełni zacytowane wyżej wymogi stawiane zgłaszającemu, tzn. przedstawi właściwym organom celnym towar, którego dotyczy zgłoszenie razem ze wszystkimi dokumentami, których przedłożenie jest niezbędne do zastosowania procedury dopuszczenia do obrotu. Na Spółce jako zgłaszającym spoczywać będzie obowiązek uiszczenia cła, a tym samym, zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o VAT Spółka stanie się podatnikiem podatku VAT z tytułu importu towarów. Na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1(a więc również Spółka) są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku VAT, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Zdaniem Podatnika, z powyższych przepisów jasno wynika, iż będzie zobowiązany do zadeklarowania i wpłacenia kwoty podatku VAT z tytułu importu towarów. Zgodnie z fundamentalną we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej zasadą neutralności, podmiot dokonujący nabycia bądź importu towarów posiada prawo do odliczenia podatku VAT związanego z takim nabyciem bądź importem. Wszelkie wyjątki od tej zasady muszą wynikać wprost z ustaw podatkowych i nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Polski ustawodawca powyższą zasadę zaimplementował do ustawy o VAT w art. 86 ust. 1 i 2. Zdaniem wnioskującego podkreślić należy, iż ustawodawca w sposób odmienny uregulował prawo do odliczenia podatku VAT w przypadku transakcji krajowych, a inaczej w przypadku importu towarów. Wprowadzając generalną zasadę odliczania podatku naliczonego przy zakupach dokonywanych na terenie kraju ustawodawca przyjął, iż podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przy nabyciu towarów, natomiast w przypadku importu wystarczające jest wystąpienie samoistnej czynności opodatkowanej jaką jest import towarów (bez konieczności współistnienia łącznie z nabyciem). Wynika to wprost z przyjętej definicji podatku naliczonego odpowiednio dla nabycia krajowego i importu towarów; i tak zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi:

Z powyższych regulacji wynika, iż warunkiem koniecznym do dokonania nabycia importowanych towarów nie jest, aby kwoty podatku wyszczególnione na dokumencie celnym stały się podatkiem naliczonym w rozumieniu ustawy o VAT. Każda kwota podatku VAT wynikająca z dokumentu celnego potwierdzającego dokonanie importu towarów stanowi podatek naliczony, który zgodnie z zasadą neutralności (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) podlega odliczeniu. Zaprezentowana interpretacja przepisów prawa podatkowego znajduje również potwierdzenie w art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, w którym ustawodawca określając moment dokonania odliczenia podatku naliczonego, zawarł warunek, iż odliczenie podatku VAT nie może nastąpić przed momentem nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Należy podkreślić jednak, iż ustawodawca ograniczył zakres obowiązywania niniejszego przepisu jedynie do nabyć krajowych, potwierdzając tym samym, iż uzależnienie momentu odliczenia podatku VAT przy imporcie towarów od nabycia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel jest niecelowe, gdyż przy imporcie towarów ich nabycie nie jest w ogóle warunkiem dokonania odliczenia podatku VAT. Kolejnym argumentem potwierdzającym zaprezentowane stanowisko Spółki jest występowanie w praktyce gospodarczej, przewidzianych prawem, niektórych procedur celnych, w ramach których z jednej strony dochodzi do importu towarów, a z drugiej nie towarzyszy temu przejście na importera prawa własności do towarów (rozporządzania nimi jak właściciel). Takie procedury to m. in. procedura odprawy czasowej, czy uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, w ramach których polski importer obejmuje określone towary w posiadanie, ale nigdy nie staje się ich właścicielem. Przyjęcie założenia, iż przy tych typowych i często spotykanych procedurach gospodarczych podatek VAT naliczony przy imporcie towarów nie podlega odliczeniu, gdyż importer nie jest ich właścicielem, stanowiłoby jaskrawy przykład naruszenia zasady neutralności, a co za tym idzie pogląd taki nie mógłby przyjąć i utrzymać się w orzecznictwie sądowym, w szczególności w kontekście ugruntowanej linii orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreślającego doniosłość i wagę zasady neutralności w całym systemie podatku od wartości dodanej. A zatem, podatek VAT naliczony przy imporcie towarów nie należy utożsamiać z podatkiem naliczonym przy nabyciu tych towarów. Konstrukcja opodatkowania importu zakłada bowiem opodatkowanie właśnie tego konkretnego zdarzenia jakim jest import, a nie czynności czy zdarzeń, które doprowadziły do wprowadzenia towaru na wspólnotowy obszar celny, w szczególności nabycia importowanych towarów. Strona wskazuje również, iż organy podatkowe wydając interpretacje przepisów prawa podatkowego wielokrotnie podkreślały, iż podatnikom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku importu towarów również w sytuacji, gdy importer nie jest właścicielem towarów m. in.: postanowienie o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego 1471/NUR1/443-523/05/AP z 10 stycznia 2006 r. czy też informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego PP/443-16/0 z 29 grudnia 2004 r.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji przedstawionej w punkcie I. niniejszego wniosku Spółka będzie podatnikiem VAT z tytułu importowanych towarów oraz równocześnie przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z dokumentów SAD w miesiącu jego otrzymania, lub miesiącu następnym.

W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest prawidłowe.

W art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 późn. zm.) ustawodawca zdefiniował pojęcie importu towarów, wskazując, iż pod pojęciem tym rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Jednocześnie norma art. 86 ust. 1 cyt. ustawy określa, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 wskazanej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. Jednocześnie z brzmienia przepisu art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny.

Z przytoczonych przepisów wynika więc, iż podstawą do odliczenia podatku naliczonego jest dokument celny, np. jednolity dokument administracyjny SAD, a prawo do odliczenia powstaje zaś w rozliczeniu za miesiąc otrzymania tego dokumentu (lub na podstawie art. 86 ust. 11 cyt. ustawy w miesiącu następnym).

Z uwagi na powyższe, zdaniem Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, w przypadku importu towarów podatnicy definiowani na podstawie art. 15 wskazanej ustawy, tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 wskazanego artykułu, mają prawo, w myśl art. 86 ust. 1, w zakresie w jakim towary i usługi importowane są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem jeżeli Podatnik spełnia powyższe warunki, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą to kwotę stanowi zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 wskazanej ustawy, w przypadku importu towarów suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. W tym więc zakresie stanowisko Podatnika należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wskazuje, iż poza przedmiotem analizy i udzielonej przez tutejszy Organ podatkowy odpowiedzi znalazła się kwestia, czy Spółka jest podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w rozliczeniu za jaki okres może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zagadnienia te nie były przedmiotem sformułowanego przez Wnioskodawcę zapytania.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego na dzień sporządzenia wniosku.

Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie.