PP/443-67/05 - Opodatkowanie zaliczek i przedpłat w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów

Pytanie podatnika dotyczy opodatkowania zaliczek i przedpłat w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, zastosowania do ww. dostawy odpowiedniej stawki VAT, sposobu ustalania i rozliczania różnic kursowych

Spółka Jawna "XXXXXXXX" prowadząca podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencjonująca przychody w dacie wystawienia faktury dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. W oparciu o wystawioną przez spółkę fakturę proforma (kwoty w EURO) odbiorca zagraniczny dokonuje przedpłat na poczet dostaw. Kwota zaliczki stanowi 100% ceny towaru lub określoną część wartości dostawy.

"otrzymanie od kontrahenta zagranicznego zaliczki skutkuje w każdym przypadku obowiązkiem wystawienia faktury zaliczkowej w walucie w jakiej dokonano wpłaty zaliczki z zastosowaniem stawki VAT 0% właściwej dla dostaw wewnątrzwspólnotowych. W przypadku otrzymania zaliczki obejmującej 100% ceny towaru nie jest wymagane wystawienie ostatecznej faktury VAT w momencie faktycznej dostawy towaru, dostawę wewnątrzwspólnotową dokumentuje w tym przypadku faktura zaliczkowa wystawiona przez dostawcę w ciągu 7 dni od daty otrzymania przez niego przedpłaty"

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem" podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4.

W przypadku, gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ww. ustawy o VAT).

Jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny (art. 20 ust. 3 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;:

2. podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Warunki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się za spełnione również wówczas, gdy nie są spełnione wymagania w zakresie:

1. nabywcy - w przypadkach, o których mowa w art. 13 ust. 2 pkt 3 i 4;

2. dokonującego dostawy - w przypadku, o którym mowa w art. 16 (art. 42 ust. 2 ww. ustawy o VAT).

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);

2. kopia faktury;

3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku;

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 (art. 42 ust. 3 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 42 ust. 4 ww. ustawy o VAT, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1. imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2. adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3. określenie towarów i ich ilość;

4. potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5. rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu- w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Zgodnie z art. 42 ust. 5 ww. ustawy o VAT w przypadku wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego) podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający dane umożliwiające prawidłową identyfikację podatnika dokonującego dostaw i nabywcy oraz nowego środka transportu, w szczególności:

1. dane dotyczące podatnika i nabywcy;

2. dane pozwalające jednoznacznie zidentyfikować przedmiot dostawy jako nowy środek transportu;

3. datę dostawy;

4. podpis podatnika i nabywcy;

5. oświadczenie nabywcy o wywozie nowego środka transportu poza terytorium kraju w terminie 14 dni od dnia dostawy;

6. pouczenie nabywcy o skutkach niewywiązania się z obowiązku, o którym mowa w pkt 5

- zwany dalej "dokumentem wywozu".

W przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywca, w tym jego zamówienie;

2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 jako dostawę na terytorium kraju (art. 42 ust. 12 ww. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 42 ust. 13 ww. ustawy o VAT otrzymanie przez podatnika dowodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w terminie późniejszym niż określony w ust. 12 upoważnia podatnika do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1, w której wykazał dostawę towarów.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2.

Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę) (§ 14 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (§ 14 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 13 (§ 14 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) kwoty wyrażone w walucie obcej wykazane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W przypadku, gdy na dzień wystawienia faktury bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony (§ 37 ust. 2 ww. rozporządzenia w sprawie wykonania przepisów ustawy o VAT).

W przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 37 ust. 3 ww. rozporządzenia w sprawie wykonania przepisów ustawy o VAT).Podsumowując: biorąc pod uwagę powyżej przytoczone przepisy jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łomży potwierdza, iż podatnik:

1. otrzymując zaliczkę na poczet przyszłej dostawy wewnątrzwspólnotowej, obowiązany jest do wystawienia faktury VAT na każdą otrzymaną zaliczkę,

2. w przypadku, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej ceny brutto towaru, wystawia się fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13 ww. rozporządzenia Min. Fin z dnia (Dz. U. Nr 95, poz. 798), z tym, że sumę wartości towarów pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności,

3. w przypadku, gdy przed wydaniem towaru spółka przyjmie przedpłatę na poczet przyszłej dostawy wewnątrzwspólnotowej, nie trzeba wystawiać faktury końcowej, o której mowa w § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia Min. Fin. z dnia 25 maja (Dz. U. Nr 95, poz. 798),

4. kwoty wyrażone w walucie obcej, wykazane zarówno w fakturze na przedpłatę, w fakturach cząstkowych oraz fakturze końcowej przelicza się na złote zgodnie z ww. rozporządzeniem Min. Fin. (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.),

5. w powyższej sprawie nie wystąpią różnice kursowe z uwagi na to, iż w przypadku zaliczki lub przedpłaty fakturę wystawia się w ciągu 7 dni od dnia otrzymania zaliczki lub przedpłaty a kwoty w niej wykazane przelicza się na złote w sposób pokazany w punkcie 4 niniejszego podsumowania.