PO/436/02/0001/05 - Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy ustanowienia bezpłatnego użytkowania nieruchomości

Pytanie podatnika

Czy umowa ustanowienia bezpłatnego użytkowania nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) - w wyniku wszczęcia z urzędu postępowania na podstawie postanowienia z dnia 19.05.2005 r. nr PO/436/02/0001/05 - uchyla się ostateczne postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni z dnia 12.04.2005 r. nr PO/436 - 001/05, udzielające..... pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - w sprawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych - z uwagi na rażące naruszenie prawa.

Uzasadnienie

W wyniku rozpatrzenia wniosku..... z dnia 10.01.2005 r. (z uzupełnieniami) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowieniem z dnia 12.04.2005 r. nr PO/436 -001/05 wydanym na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) stwierdził, iż umowa ustanowienia bezpłatnego użytkowania nieruchomości nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399) odnosi się bowiem do czynności cywilnoprawnych objętych zamkniętym katalogiem zawartym w art. 1, który nie wymienia wskazanej umowy.

Przedmiotowe postanowienie ma charakter ostateczny, gdyż jego adresat nie skorzystał z prawa wniesienia zażalenia.

Po analizie treści rozstrzygnięcia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni i stanu faktycznego przedstawionego we wniosku podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku - postanowieniem z dnia 19.05.2005 r. nr PO/436/02/ 0001/05 - wszczął z urzędu postępowanie w celu jego uchylenia.

Przedmiotowe postanowienie - w świetle art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej - wydane bowiem zostało z rażącym naruszeniem prawa.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż wnioskodawca - spółka jawna - w pisemnym wystąpieniu wskazał na zawarcie umowy użyczenia, na mocy której wspólnik, nieruchomość stanowiącą jego własność, oddał spółce do nieodpłatnego używania.

W wydanym postanowieniu wskazany organ podatkowy odniósł się natomiast do innej umowy, to jest do bezpłatnego użytkowania nieruchomości, zatem do czynności cywilnoprawnej znajdującej odrębne - od umowy użyczenia - uregulowanie w Kodeksie cywilnym (art. 252).

Co do zasady podzielić natomiast należy stanowisko Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni, iż podatkowi od czynność cywilnoprawnych podlegają umowy zawarte w art. 1 ust. 1 ustawy o tym podatku, stanowiącym zamknięty katalog.

Bezspornym jest, iż wśród czynności cywilnoprawnych wymienionych w pkt-ch od "a" do "k" nie została wskazana przez ustawodawcę zarówno umowa bezpłatnego użytkowania jak i umowa użyczenia.

Opodatkowaniu podlega natomiast umowa spółki (lit. "k") i - na co wskazuje zapis art. 1 ust. 1 pkt 2 - także zmiana umowy. W przypadku umowy spółki - przy spółce osobowej - za jej zmianę uważa się oddanie przez wspólnika lub akcjonariusza spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy).

Zauważyć należy, iż ustawodawca wskazał wyłącznie na fakt nieodpłatnego używania oddanej spółce rzeczy. Taki skutek jest wynikiem zawarcia umowy użyczenia, bowiem w myśl art. 710 Kodeksu cywilnego przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nie oznaczony na bezpłatne używanie oddanej w tym celu rzeczy.

Również istotą wskazanej w postanowieniu organu podatkowego pierwszej instancji umowy bezpłatnego użytkowania jest - na co wskazuje treść art. 252 Kodeksu cywilnego - obciążenie rzeczy prawem do jej używania i pobierania pożytków.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż w świetle art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dla celów omawianego podatku spółkę osobową stanowi: spółka cywilna, jawna, partnerska, komandytowa lub komandytowo-akcyjna.

Odnosząc powyższą regulację do formy prawnej funkcjonowania..... (spółka jawna) stwierdzić należy, iż zawarta umowa użyczenia (tak jak umowa bezpłatnego użytkowania błędnie wskazana w przedmiotowym postanowieniu) - jako forma zmiany umowy spółki osobowej - powoduje konsekwencje podatkowe na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Taki stan sprawy oznacza wydanie przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni postanowienia zawierającego pisemną interpretację przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych z rażącym naruszeniem prawa.

Taka wada - na co wskazuje ukształtowana linia orzecznictwa (np. wyrok WSA z dn.14.10.2004 r. sygn. akt III SA 2293/03) - ma miejsce wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność między treścią przepisu a podjętym rozstrzygnięciem.

W omawianej sprawie z prostego zestawienia zapisu art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i istoty umowy użyczenia (art. 710 Kodeksu cywilnego), czy też umowy bezpłatnego użytkowania (art. 252 K.c.) wynika bezspornie, iż oddanie przez wspólnika spółce - na mocy wymienionej czynności cywilnoprawnej - rzeczy do nieodpłatnego używania stanowi zmianę umowy spółki jawnej, z konsekwencjami podatkowymi na gruncie wymienionej ustawy.

Podstawę opodatkowania stanowi tym samym roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy oddanej do nieodpłatnego używania (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e ustawy), zaś stawka podatkowa wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy). Przy czym w przypadku zawarcia umowy na czas nieokreślony podstawę opodatkowania może stanowić zgodnie z oświadczeniem podatnika:

- wartość świadczeń za lat 10

albo

- wartość świadczeń należnych w miarę wykonywania umowy (art. 6 ust. 6 i 7 ustawy)

Odmienna kwalifikacja dokonana w postanowieniu z dn.12.04.2005 r. nr PO/436 - 001/05 stanowi więc o rażącym naruszeniu prawa.

Wystąpienie powyższej okoliczności skutkuje uchyleniem przedmiotowego postanowienia przez organ odwoławczy z urzędu, w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji.