PO 3-4235/BO-722/417/97 - Prawa nabyte do ulg inwestycyjnych.

W związku ze zgłaszanymi wątpliwościami w procesie stosowania po 1 stycznia 1997 r. przepisów dotyczących ulg inwestycyjnych, Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia:

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 1994 r. mogli dokonywać odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem poniesionych wydatków inwestycyjnych na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego (Dz. U. z 1996 r. Nr 39, poz. 171 z późn. zm.).

Od 1 stycznia 1997 r. przepisy dotyczące odliczenia od dochodu wydatków inwestycyjnych znajdują się w art. 18a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.), wprowadzone tam zostały art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 137, poz. 639).

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 1997 r. ponieśli wydatki inwestycyjne i nabyli prawo do odliczeń zgodnie z przepisami powołanego wyżej rozporządzenia w brzmieniu dotychczasowym, zachowują to prawo do czasu wyczerpania - w zakresie i na zasadach określonych w tych przepisach. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że momentem decydującym dla podatnika, na podstawie których - powołanych przepisów dotyczących ulg inwestycyjnych - może dokonywać po 1 stycznia 1997 r. odliczeń od dochodu, jest moment faktycznego poniesienia wydatku inwestycyjnego. Jeżeli wydatki zostały faktycznie poniesione przed 1 stycznia 1997 r., to odliczeń od dochodu podatnik może dokonywać tylko na podstawie przepisów rozporządzenia, jeżeli oczywiście na podstawie tych samych przepisów nabył również prawo do ulgi. Natomiast przepisy art. 18a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie do wydatków faktycznie poniesionych od 1 stycznia 1997 r., jeżeli podatnik nabył prawo do odliczeń również na podstawie tych samych przepisów.

Powstaje pytanie, czy podatnik może w ogóle dokonywać odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych, jeżeli prawo do ich odliczeń nabył na mocy przepisów rozporządzenia, natomiast faktycznie wydatki inwestycyjne będzie ponosił w kolejnych latach po 1 stycznia 1997 r., czyli w okresie obowiązywania przepisów art. 18a ustawy.

W praktyce przypadek taki ma miejsce, jeżeli podatnik przed 1 stycznia 1997 r. nabył składnik majątku objęty ulgą, lecz z treści zawartej umowy wynika, że zapłata określonej w umowie ceny sprzedaży będzie przez kupującego regulowana w ratach w następnych latach.

Na podstawie § 1 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia od dochodu do opodatkowania można było odliczyć wydatki inwestycyjne poniesione w tym samym roku, w którym nastąpiło przeniesienie własności składników majątkowych i ich wydanie kupującemu. Wyjątkiem od generalnej zasady były przypadki przewidziane w § 1 ust. 6 rozporządzenia, czyli m.in. poszczególne raty lub zapłata ceny wynikające z umowy sprzedaży na raty stanowiły wydatek inwestycyjny w roku faktycznego ich poniesienia.

W przypadku zatem zawarcia takiej umowy przed 1 stycznia 1997 r., podatnik na mocy obowiązujących wówczas przepisów rozporządzenia nabył prawo do odliczeń poniesionych w kolejnych latach wydatków inwestycyjnych.

Utrata mocy prawnej przedmiotowego rozporządzenia z końcem 1996 r., nie może jednak powodować utraty prawa do dokonywania odliczeń od dochodu faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych po 1996 r., tylko z powodu braku wyraźnego uregulowania w przepisach przejściowych. Pozbawienie podatnika przysługującego mu prawa musi być ocenione w aspekcie ochrony słusznie nabytych praw, wynikającej z art. 1 Konstytucji RP. Orzeczenia Sądów również podkreślają istotne znaczenie zasady ochrony słusznie nabytych praw właśnie w sferze uprawnień do ulg podatkowych. Ponadto obowiązujące w roku zawarcia umowy sprzedaży przepisy związane z prawem do ulgi inwestycyjnej, mogły stanowić zachętę do inwestowania na podstawie zawartych umów z terminem płatności określonym w ratach na kilka kolejnych lat. Skoro zatem podatnik w roku faktycznego poniesienia wydatku inwestycyjnego spełni warunki obowiązujące w przepisach dotyczących w danym roku podatkowym ulg inwestycyjnych, to może dokonać odliczeń od dochodu za dany rok podatkowy na zasadach określonych w tych przepisach - zgodnie z zasadą przyjętą od momentu wprowadzenia przepisów o ulgach inwestycyjnych i obowiązującą również obecnie.

Reasumując, należy przyjąć, że faktycznie poniesione wydatki inwestycyjne po 1 stycznia 1997 r. mogą być odliczone od dochodu do opodatkowania na podstawie przepisów art. 18a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik spełni pozostałe warunki określone w tych przepisach - również w przypadku dokonania przez podatnika do końca 1996 r. zakupu na raty składników majątku podatnika objętych ulgą inwestycyjną, do których odliczenia podatnik nabył prawo na podstawie uchylonych z końcem 1996 r. przepisów rozporządzenia wyżej wymienionego.