PL/LM/830/50/BNJ/10/PK/917

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną Nr IPPB2/436-310/09-4/MZ wydaną w dniu 19 listopada 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów, w ten sposób, że stwierdza, iż stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podziału spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2009 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wniosek M. B.V., spółki prawa holenderskiego z siedzibą w Holandii, zwanej dalej "Spółką M.", o wydanie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), zwanej dalej "upcc", w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie dokonanego na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), zwanej dalej "k.s.h.".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka M. jest jedynym udziałowcem spółki M. C. and C. Polska Spółka Akcyjna, zwanej dalej "M. Polska", zajmującej się działalnością polegającą na prowadzeniu sprzedaży hurtowej oraz zarządzaniu i wynajmie licznych nieruchomości w postaci hal sprzedażowych.

W ramach planowanego procesu restrukturyzacyjnego Spółka M. zamierza utworzyć nową spółkę w Polsce, zwaną dalej "N. PL". Kolejnym krokiem w planowanej restrukturyzacji będzie wydzielenie z M. Polska części działalności związanej z zarządzaniem, wynajmem etc. nieruchomościami i przeniesienie do N. PL. Całość procesu restrukturyzacyjnego nastąpi w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. podziału M. Polska przez wydzielenie części działalności oraz przeniesienie jej na istniejącą spółkę N. PL, która będzie w 100% zależna od Spółki M. Zasadniczo, planowane jest utworzenie N. PL przed przeprowadzeniem podziału, natomiast nie jest również wykluczone, iż N. PL powstanie dopiero w wyniku podziału M. Polska. Podział może nastąpić bez obniżania kapitału zakładowego w spółce dzielonej.

Z uwagi na fakt, iż N. PL jeszcze nie istnieje, Spółka M., jako podmiot planujący utworzenie tej spółki, zgodnie z art. 14n § 1 ust. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wystąpiła o wydanie interpretacji, w zakresie dotyczącym N. PL.

Pismem z dnia 13 października 2009 r. Nr IPPB2/436-310/09-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia dokumentu, z którego wynika sposób reprezentacji Spółki M.o w zakresie osób uprawnionych do składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów.

Wniosek uzupełniono w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowa spółki N. PL lub jej zmiana, na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w N. PL w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. dokonania podziału przez wydzielenie, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: "p.c.c.").

Zgodnie ze stanowiskiem Spółki M., k.s.h. przewiduje cztery sposoby podziału spółek, w tym podział przez wydzielenie, który polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.).

Podział przez wydzielenie polega na wyodrębnieniu przez spółkę dzieloną części swoich aktywów i pasywów oraz przeniesieniu ich na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną. W wyniku takiego procesu, wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej stają się wspólnikami akcjonariuszami) spółki wydzielonej. Jest to szczególny przypadek podziału spółek, a nie odrębna od podziału spółek kategoria pojęciowa (tak: A. Szumański, Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, Komentarz k.s.h. t. IV, Warszawa 2004, s.679).

Zdaniem Spółki M. na podstawie art. 1 ust. 1 upcc, p.c.c. podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c. Zgodnie z wypracowaną linią interpretacyjną, posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem "podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne" oznacza, że w art. 1 ust. 1 pkt 1 upcc zostały enumeratywnie wskazane wszystkie czynności cywilnoprawne podlegające temu podatkowi. Tym samym przepis ten tworzy katalog o zamkniętym charakterze, który nie może być rozszerzany na inne czynności cywilnoprawne w nim niewymienione. Z analizy wyżej wymienionego przepisu oraz art. 1 ust. 3 upcc wynika, iż podział nie jest czynnością opodatkowaną p.c.c.

Według Spółki M., wprowadzona z dniem 1 stycznia 2009 r., ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319), definicja zmiany umowy spółki kapitałowej nie wymienia podziału spółki. Nowelizacja była następstwem implementacji do polskiego porządku prawnego postanowień dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21 lutego 2008 r., s. 11). W konsekwencji podział spółek nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

Według Spółki M., takie stanowisko prezentowały również organy podatkowe (przykładowo: pismo z dnia 17 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB2/436-10/07-2/MZ). Tym samym, analizując brzmienie definicji zarówno przed, jak i po nowelizacji, z uwagi na skreślenie wyrazu "podział" można wyciągnąć klarowny wniosek, iż w chwili obecnej, podwyższenie kapitału zakładowego spółki, związane z czynnością restrukturyzacyjną, jaką jest podział, nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

Takie rozumowanie zaprezentował również ustawodawca w uzasadnieniu do nowelizacji.

Podobne stanowisko prezentują przedstawiciele doktryny. Za takim wnioskiem przemawia również interpretacja systemowa, wynikająca z przyjętej przez ustawodawcę systematyki k.s.h. Podział, jako odrębny rodzaj czynności prawnych, został w k.s.h. wyraźnie opisany w przepisach Działu II "Podział", Tytułu IV "Łączenie, podział i przekształcenie spółek", podczas gdy łączenie zostało opisane w Dziale I tego tytułu a przekształcenia w Dziale III tegoż samego tytułu. Odrębne traktowanie czynności prawnej jaką jest podział spółki, od czynności prawnych polegających na łączeniu i przekształceniu, w zestawieniu z interpretacją historyczną, wskazaną powyżej, wyraźnie wskazuje, że intencją ustawodawcy było wyłączenie podziału z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c.

Tym samym, zdaniem Spółki M., podwyższenie kapitału zakładowego spółki już istniejącej lub utworzenie kapitału zakładowego spółki powstałej w wyniku podziału przez wydzielenie, nie podlega, co do zasady, opodatkowaniu p.c.c. Odmienne stanowisko stałoby w sprzeczności nie tylko z prawem unijnym, ale również z prawem krajowym.

Podział przez wydzielenie, który jest rozpatrywany, jako jedna z opcji przy restrukturyzacji M. Polska, wiązać się będzie ze zmianą umowy spółki bądź umową spółki, gdy N. PL powstałaby w wyniku podziału. W ocenie Spółki M., podwyższenie kapitału zakładowego we wcześniej utworzonej N. PL bądź też utworzenie kapitału spółki tworzonej w procesie wydzielenia, nie stanowi odrębnej transakcji, lecz jako część transakcji podziału, nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych p.c.c.

Konkludując, Spółka M. stwierdziła, że dokonanie podziału M. Polska przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu p.c.c.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 19 listopada 2009 r. interpretację indywidualną Nr IPPB2/436-310/09-4/MZ, w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe. Oceniając przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe organ ten stwierdził, że umowa spółki N. PL lub jej zmiana, co do zasady, podlega opodatkowaniu p.c.c., natomiast w opisanej sytuacji korzysta z wyłączenia obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 2 pkt 6 upcc. Zgodnie z tym przepisem nie podlegają p.c.c. umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych, przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje oddziału spółki kapitałowej, a także udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział spółki kapitałowej może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W przedstawionym we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z podziałem spółki przez wydzielenie, wskutek którego planowane jest wniesienie części majątku M. Polska, jako wkładów na pokrycie kapitału zakładowego spółki nowo utworzonej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki istniejącej.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) p.c.c. podlega umowa spółki. Podatkowi podlegają również zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c., z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 pkt 4 tej ustawy. Powołana ustawa w art. 1 ust. 3 zawiera zamknięty katalog czynności podlegający opodatkowaniu tym podatkiem jako zmiana umowy spółki kapitałowej. W katalogu tym ustawodawca nie wymienił podziału spółki, a tym samym czynność ta pozostaje poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec czego, podział spółki przez wydzielenie części majątku, jeżeli jego wynikiem jest wniesienie tego majątku jako wkładu na pokrycie kapitału zakładowego spółki nowo zawiązanej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki istniejącej, nie implikuje obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym, prawidłowe jest stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2009 r., jest zatem nieprawidłowa. Podejmując rozstrzygnięcie Dyrektor dokonał błędnej oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Mając powyższe na względzie, istnieje podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 19 listopada 2009 r. Nr IPPB2/436-310/09-4/MZ.

Zmiana tej interpretacji dotyczy stanu przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji z dnia 17 sierpnia 2009 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie czternastu dni od dnia doręczenia zmiany interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 powołanej ustawy).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ustawy) na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.