PI/005-110/05/Z/09 - Wniesienie do istniejącej spółki wydzielonych przez podział części składników majątku spółki dzielonej, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo

Czy wniesienie do istniejącej już spółki wydzielonych przez podział części składników majątku spółki dzielonej stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, winno być uznane za wniesienie aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Min. Fin.?

Decyzja

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku działając na podstawie:

- art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r.),

- po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego pismem z dnia 08 listopada 2005 r. przez Podatnika na postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku znak PV/443-358/IV/2005/DP z dnia 28 października 2005 r. zawierające pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie ustalenia czy wniesienie do nowo utworzonej spółki wydzielonych przez podział części składników majątku spółki dzielonej, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinno być uznane za wniesienie aportu, podlegające zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zmienia postanowienie będące przedmiotem zażalenia

Uzasadnienie

Pismem z dnia 29 lipca 2005 r. uzupełnionym pismem z dnia 09 września 2005 r. Podatnik zwróciła się do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z wnioskiem (przesłanym zgodnie z właściwością rzeczową do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie ustalenia czy wniesienie do istniejącej już spółki wydzielonych przez podział części składników majątku spółki dzielonej, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, winno być uznane za wniesienie aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

Wnioskujący przedstawił następujący stan faktyczny:

Zgromadzenie wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podjęło uchwałę o podziale Spółki przez wydzielenie części jej majątku w rozmiarach pozwalających na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, w oparciu o wydzielony majątek, i przeniesienie go na inną, wcześniej specjalnie w tym celu zawiązaną spółkę, tj. na zasadach określonych przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) - tzw. podział przez wydzielenie. Pozostałe w Spółce dzielonej składniki majątku także stanowią zorganizowane przedsiębiorstwo, przy czym wydzielona i przejęta przez nowoutworzony podmiot przejmujący część składników majątku Spółki dzielonej objęła zdecydowaną większość podlegających podziałowi składników majątku. W skład przenoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa weszły, obok aktywów i zobowiązań, m.in. prawa do znaków towarowych, prawa i obowiązki z licencji, zezwolenia i koncesje, a także prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów. Podział przez wydzielenie powstał na podstawie planu podziału i poddany był badaniu przez biegłego rewidenta wyznaczonego przez właściwy sąd. Podział dokonany został z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz nie miał na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Konsekwencją wydzielenia będzie obniżenie kapitałów spółki dzielonej (zakładowego i ewentualnie zapasowego) oraz podwyższenie kapitałów spółki przejmującej, którym będzie odpowiadała wymiana udziałów spółki dzielonej na udziały spółki przejmującej według określonego parytetu, przy czym nowe udziały spółki przejmującej otrzymają wspólnicy spółki dzielonej.

Na tle zaprezentowanego stanu faktycznego Podatnik zwrócił się z prośbą o rozstrzygnięcie następujących wątpliwości:

Czy do wydzielonych ze spółki dzielonej i przekazanych do spółki nowo utworzonej składników majątkowych i niemajątkowych składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. ma zastosowanie przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

a jeżeli nie, to:

Czy podział spółki przez wydzielenie i przejęcie przez nowo utworzony podmiot składników majątku stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo jest dostawą towarów lub świadczeniem usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

w przypadku zaś pozytywnej odpowiedzi na drugie pytanie

Czy wniesienie do istniejącej już spółki wydzielonych przez podział części składników majątku spółki dzielonej, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, winno być uznane za wniesienie aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zaprezentował pogląd, iż, w przypadku uznania, że do wydzielonych ze Spółki dzielonej i przekazanych do spółki nowo utworzonej składników majątkowych i niemajątkowych, składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nie ma zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a wynikające z podziału zmiany organizacyjne w sferze kapitałowej kreują stosunek obligacyjny, którego przedmiotem jest świadczenie w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i art. 353 Kodeksu cywilnego, a przeniesienie wydzielonej części majątku stanowi świadczenie na rzecz osoby trzeciej - wniesienie do istniejącej już spółki wydzielonej przez podział, części składników spółki dzielonej, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, winno być uznane za wniesienie aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego i jako takie, na podstawie przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 w/w rozporządzenia zwolnione od podatku od towarów i usług.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku odnosząc się do trzeciego z zaprezentowanych przez Podatnika zapytań postanowieniem znak PV/443-358/IV/2005/DP z dnia 28 października 2005 r. wskazał, iż w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, stanowisko zawarte w przedmiotowym wniosku odnośnie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. wniesionych w formie aportu wydzielonych części składników majątkowych i niemajątkowych - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku powołując przepis § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), wskazał, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa wydzielona z majątku Spółki dzielonej i wniesiona do nowo utworzonej spółki może stanowić wkład niepieniężny (aport) zwolniony od podatku od towarów i usług. Jednakże zwolnieniu podlegać będą poszczególne składniki składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiące majątek spółki dzielonej a przenoszone na nowo utworzoną spółkę przejmującą.

Na powyższe postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, Podatnik pismem z dnia 08 listopada 2005 r. złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku zarzucając rażące naruszenie przepisu art. 529 ust. 1 pkt 4 i następne ustawy Kodeks spółek handlowych przez uznanie, iż podział spółki prawa handlowego przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie) jest tożsamy z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej przez wspólnika. Podatnik zarzuca również naruszenie przepisu art. 532 § 1 ustawy k.s.h. poprzez stosowanie do wydzielonego i przenoszonego majątku przepisów dotyczących wkładów niepieniężnych, wbrew wyraźnemu zakazowi. Jednocześnie Podatnik wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu I instancji i uznanie za prawidłowe stanowisko Podatnika zaprezentowane we wniosku z dnia 29.07.2005 r. iż do czynności przekazania części majątku wydzielonych ze spółki dzielonej do spółki nowo utworzonej ma zastosowanie przepis art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Zdaniem Podatnika, stanowisko organu podatkowego I instancji wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, a odnoszące się jedynie do ostatniego (3-ciego) z zadanych pytań, pomimo iż podziela ono pogląd Podatnika, nie może być uznane za słuszne, bowiem porównanie przepisów art. 14 i 158 oraz przepisów działu II Tytułu IV k.s.h. nakazuje uznać czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej i podział spółki przez wydzielenie za całkowicie odmienne kategorie prawne. Podatnik wskazuje na zapis art. 532 § 1 k.s.h. który stanowi, iż do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych. Zdaniem Podatnika, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku bezpodstawnie wyróżnił dwa etapy podziału spółki przez wydzielenie. Pierwszy etap - podział spółki dzielonej a następnie drugi etap - wniesienie wydzielonej części majątku do innego podmiotu w postaci aportu. Zdaniem Wnioskującego podział ten dokonany został wyłącznie dla celów fiskalnych.

Dodatkowo Podatnik podnosi sprawę odpowiedzi na 2-gie z zadanych pytań we wniosku z dnia 29.07.2005 r. udzielonej w postanowieniu o sygnaturze PV/443-357/IV/2005/DP, w której Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdził, iż "podział spółki przez wydzielenie, polegający na wyodrębnieniu części majątku spółki dzielonej, celem przekazania spółce nowo zawiązanej, jako instytucja prawa handlowego nie mieści się w katalogu zarówno dostawy towarów, jak i świadczenia usług, wobec powyższego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez spółkę dzieloną", a następnie uznał, w zaskarżonym postanowieniu, że podział ten należy jednak dla celów podatku od towarów i usług traktować jako aport podlegający opodatkowaniu. Zdaniem Podatnika założenie takie jest nie do przyjęcia.

Pismem z dnia 14.04.2006 r. pełnomocnik Spółki poinformowała o zmianie nazwy i adresu reprezentowanego przez siebie podatnika na obecnie używane X.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego postanowienia stwierdza co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

W przedmiotowej sprawie dokonano podziału spółki poprzez wydzielenie części jej majątku i przeniesienie go na inną, wcześniej w tym celu zawiązaną spółkę, na zasadach określonych przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) - tzw. podział przez wydzielenie.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II tytułu IV kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 529 § 1 kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

- przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie)

- przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek)

- przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki)

- przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie)

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h. Art. 532 § 1 k.s.h., wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych.

Tak więc, istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych jest zatem to - co również podnosi Pełnomocnik Podatnika w złożonym zażaleniu - że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowopowstałej spółki.

Powyższe przesądza o uznaniu, iż w przedstawionym stanie faktycznym przepis § 8 ust. 1 pkt 6 cyt. rozporządzenia nie może mieć zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, uwzględniając w całości argumenty strony zawarte w zażaleniu, postanowił jak w sentencji.