PD-III/005/27/03 - Przychody z obrotu wierzytelnościami.

Pytanie podatnika

Podatnik prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu wierzytelnościami wnosi zapytania o następującej treści:

- Czy można uznać za koszt uzyskania przychodów wydatek związany z nabyciem wierzytelności w formie tzw. "pakietu", tj. zakupu dokonanego na podstawie jednej umowy kupna-sprzedaży przenoszącej wartość łączną wierzytelności za określoną cenę nabycia, w skład której wchodzą należności od różnych podmiotów, traktując dany "pakiet" jako integralną całość, rozliczając przychody i koszty z nim związane bez podziału na poszczególne wchodzące w jej skład należności?

- Czy brak zapłaty za zakupioną wierzytelność w związku z odroczonym terminem płatności zawartym w umowie jej nabycia, umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości wierzytelności w związku z uzyskaniem przychodów ze sprzedaży tej wierzytelności, z uwzględnieniem postanowień art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

- Czy wydatki bezpośrednio związane z zakupem wierzytelności, takie jak: koszty postępowania sądowego, opłaty notarialne, sądowe i inne ściśle powiązane z zakupem, a następnie egzekucją danej wierzytelności, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach podobnych do pozostałych kosztów działalności firmy?

- Czy występuje podatek od czynności cywilnoprawnych przy nabyciu wierzytelności od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu wierzytelnościami jak i od osoby nie prowadzącej działalności w tym zakresie?

Odpowiedź

Działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.), tut. Urząd w odpowiedzi na pismo podatnika w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wyjaśnia co następuje:

Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) stanowią:

"Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny".

Z powyższego przepisu wynika, iż straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, które nie były uprzednio przychodem należnym nie są kosztem uzyskania przychodów.

Natomiast, do kosztów uzyskania przychodów zostały zaliczone straty z odpłatnego zbycia wierzytelności, ale tylko u tych podatników, u których te wierzytelności zarachowane zostały uprzednio jako przychody należne.

W przypadku gdy przedmiotem działalności jednostki jest obrót wierzytelnościami, nabycie wierzytelności następuje na podstawie umowy sprzedaży, analogicznej jak przy nabyciu innych towarów.

Nominalna wartość nabytej wierzytelności nie stanowi przychodu należnego w rozumieniu przepisów art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do czasu faktycznej realizacji tej wierzytelności. Przychód z obrotu zakupioną wierzytelnością osiągany jest dopiero w momencie jej zbycia. Wówczas wydatki poniesione na jej zakup mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (w całości), stosownie do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że przychód ze zbycia jest co najmniej równy (lub wyższy) tymże wydatkom, tzn. w sytuacji, gdy nie wystąpi strata z tytułu zbycia wierzytelności, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 39 wymienionej ustawy, rozumiana jako nadwyżka ceny zakupu nad ceną sprzedaży. Do kosztów uzyskania przychodów w omawianej sytuacji zalicza się koszt nabycia tej wierzytelności, z zastrzeżeniem wyżej omówionym oraz pozostałe koszty związane z zakupem, natomiast do przychodów - cenę sprzedaży wierzytelności.

Powstała ewentualnie strata jest wynikiem przeprowadzonej transakcji, tj. stratą na działalności gospodarczej, a nie kosztem uzyskania przychodów.

Należy pamiętać, iż przy ocenie skutków obrotu wierzytelnościami mają zastosowanie przepisy art. 11 i 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - co do możliwości wystąpienia przypadków zaniżenia osiąganych przychodów bądź dochodów.

W przedmiotowej sprawie, w przypadku sprzedaży części wierzytelności wchodzących w skład tzw. "pakietu" należy wyodrębnić część kosztów nabycia wierzytelności danego "pakietu" przypadającą na wierzytelności sprzedane, kierując się postanowieniami art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy, tj. że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zakupiony tzw. "pakiet" wierzytelności na podstawie jednej umowy kupna-sprzedaży, w skład której wchodzą należności od różnych podmiotów, może stanowić integralną całość przy zaliczeniu do kosztów, jeśli drugostronnie, w momencie realizacji transakcji jego zbycia, będzie stanowił podobnie integralną całość.

Przepisy art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują możliwość uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków jeszcze nie poniesionych, lecz już zarachowanych.

W art. 15 ust. 4 ww. ustawy wskazano m. innymi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty określone co do rodzaju i kwoty, które zostały zarachowane, chociaż ich faktycznie jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku.

Należy nadmienić, iż przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi samodzielnej podstawy do uznania określonego kosztu za koszt uzyskania przychodu; reguluje on zasady potrącania kosztów uzyskania przychodów.

Co do wydatków ściśle związanych z nabyciem wierzytelności, wymienionych powyżej, a wskazanych przez podatnika w treści pisma, podobnie jak wydatki poniesione na nabycie wierzytelności, staną się kosztem uzyskania przychodów dopiero z chwilą uzyskania przychodu.

Takiemu rozliczeniu na poszczególne wierzytelności nie podlegają wydatki związane z funkcjonowaniem danej jednostki gospodarczej (np. wynagrodzenia pracowników, czynsze za wynajem pomieszczeń itp.).Przelew wierzytelności nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, jeżeli dokonuje go podatnik podatku od towarów i usług świadczący usługi w zakresie finansów.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959) nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności na podstawie odrębnych przepisów jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona od tego podatku. Oznacza to, że dla wyłączenia obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu konkretnej czynności niezbędne jest, aby czynność taka podlegała opodatkowaniu VAT lub była od niego zwolniona. Prawa majątkowe, w tym wierzytelności, wyłączone są z zakresu przedmiotowego ustawy o VAT, gdyż nie stanowią towaru w rozumieniu przepisów ustawy. Odmienne skutki powstają natomiast, gdy przelew wierzytelności jest dokonywany w ramach wykonywania usług finansowych. Obrót wierzytelnościami, kwalifikowany jako usługa finansowa, jest zwolniony od VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i jednocześnie nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Obrót należy rozumieć w tym przypadku nie tylko jako sprzedaż wierzytelności, ale także ich nabywanie w celu dalszej odsprzedaży, pod warunkiem jednak dokonywania tych czynności w ramach profesjonalnie świadczonych usług finansowych.