PD/415-23/03 - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym w związku z wypowiedzeniem umowy najmu lokalu

Pytanie podatnika

W jaki sposób zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną wartość inwestycji w obcym środku trwałym w związku ze zdaniem najmowanego lokalu?

Ze stanu przedstawionego w zapytaniu wynika, że podatnicy w dniu 02 listopada 1998 r. zawarli umowę najmu lokalu użytkowego. Powyższy lokal użytkowy został we własnym zakresie dostosowany do prowadzonej działalności gospodarczej. Przeprowadzone roboty zakwalifikowano jako inwestycje w obce środki trwałe z roczna stawkę amortyzacyjną 10%. Dnia 01 marca 2003 r. wnioskodawcy w zamian za najmowany lokal otrzymali inny położony w tym samym budynku.

Zgodnie z przepisem § 7 ust. 1 pkt 3 obowiązującego w roku 1998 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm.) odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych dokonuje się wg zasad określonych w pkt 1, z uwzględnieniem § 9 ust. 4 i 13. Stosownie do powołanych przepisów odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek przyjęto do używania, do końca miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Również obowiązujące w roku 2003 przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), podobnie regulowały te kwestię. W oparciu o art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Okres amortyzacji inwestycji w obcym budynku trwa 10 lat a stawki amortyzacyjne na cały okres amortyzacji ustala się przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie żaden z przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązujących w roku 1998 jak i obecnie nie odnosi się do sytuacji "zdania" inwestycji w obcym środku trwałym przed upływem 10 letniego okresu amortyzacji środka trwałego.

Przepis art. 676 kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

W ocenie organu podatkowego zakończenie dokonywania odpisów amortyzacyjnych może nastąpić tylko w sytuacjach wskazanych w § 7 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia. Analiza przedstawionych warunków wskazuje, że "zdanie" obcego środka trwałego należy potraktować jak jego zbycie. Likwidacja związana jest z faktycznym zniszczeniem środka natomiast niedobór powstaje, gdy stwierdza się zawiniony lub nie brak środka trwałego (np. kradzież). Zbycie natomiast jest pojęciem szerokim i dotyczy wszelkich sytuacji, kiedy następuje zmiana własności środka trwałego.

Z zawartej w dniu 02 listopada 1998 r. umowy najmu lokalu użytkowego wynika, że najemcy w sytuacji wypowiedzenia umowy przez wynajmującego przed upływem czterech lat od dnia jej zawarcia przysługuje kara umowna w wysokości wartości nie zamortyzowanej części nakładów poniesionych na przedmiot najmu.

Zdaniem organu podatkowego rezygnacja przez podatników z możliwości dochodzenia po upływie czterech lat od dnia zawarcia umowy zwrotu nakładów na przedmiot najmu oznacza, że podatnik przekazuje na rzecz wynajmującego nieodpłatnie część swojego majątku, co wskazuje na dokonanie darowizny.

Stosownie do art. 888 § 1 przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju.

Zatem należy stwierdzić, że niezamortyzowana wartość inwestycji w obcych środkach trwałych nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.