PD/413-11/04 - Rolnik indywidualny prowadzący gospodarstwo rolne

Pytanie podatnika

Podatnik jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne. W ramach prowadzonej działalności rolniczej uzyskał, jako plantator w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o regulacji rynku cukru (Dz. U. z 2001 r. Nr 76, poz. 810 z późn. zm.), od producenta cukru, prawo do uprawy i dostawy buraków cukrowych oraz limit produkcji cukru. Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy ww. limit stanowi wartość niematerialną gospodarstwa rolnego plantatora. W związku z nabytymi prawami - do produkcji limitu cukru oraz do uprawy i dostawy buraków cukrowych - chce skorzystać z przysługującego mu uprawnienia do ich zbycia, sprzedając je lub wydzierżawiając. W związku z tym zapytuje, czy w przypadku gdy osiągnie przychód ze sprzedaży lub dzierżawy tych praw będzie, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, zobligowany do uiszczenia podatku dochodowego od osiągniętego dochodu. Według podatnika uzyskany dochód ze sprzedaży lub dzierżawy ww. praw nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ponadto podatnik zaznaczył, iż uzyskuje wyłącznie dochody z działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Z kolei w art. 2 ust. 2 powołanej ustawy zawarta została definicja działalności rolniczej, przez którą rozumie się działalność polegającą na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcję siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowo-fermowego oraz hodowlę ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1) miesiąc - w przypadku roślin,

2) 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3) 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4) 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

- licząc od dnia nabycia.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż do przychodów z działalności rolniczej nie można zaliczyć przychodów osiągniętych ze sprzedaży lub dzierżawy składników majątku podatnika wykorzystywanych w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego na potrzeby działalności rolniczej.

W świetle powyższego osiągnięte przez rolnika przychody ze sprzedaży lub dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych w działalności rolniczej, w tym praw majątkowych, podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odpowiednio: dotyczącym przychodów uzyskiwanych przez podatników ze sprzedaży praw majątkowych oraz przychodów uzyskanych z ich dzierżawy i regulującym sposób opodatkowania przychodów z tych źródeł. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku. Dochody uzyskane ze zbycia prawa do uprawy i dostawy buraków cukrowych oraz limitu cukru jako nie wymienione w żadnym z powyższych przepisów nie korzystają ze zwolnienia.

I. Przychód (dochód) uzyskany ze sprzedaży nabytych praw.

Skoro przychód uzyskany ze sprzedaży uprzednio nabytych praw: do uprawy i dostawy buraków cukrowych oraz produkcji limitu cukru nie jest przychodem z działalności rolniczej w świetle art. 2 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku ich zbycia u podatnika (niezależnie od tego czy jest rolnikiem czy też nie) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, tj. z odpłatnego zbycia posiadanych praw majątkowych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają bowiem opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych od sytuacji prawnej podatnika. Fakt, że ich sprzedaży dokonuje rolnik indywidualny, nie ma w tym przypadku żadnego znaczenia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnej regulacji, co do sposobu ustalenia dochodu z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, zatem jest on ustalany wg zasad ogólnych przewidzianych w art. 9 ust. 2 tej ustawy jako nadwyżka przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1d ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie nabytych praw (a z takim przypadkiem mamy w niniejszej sytuacji do czynienia), w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2 i 2a, określony został przychód kwota tego przychodu pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych praw. W związku z tym, iż w sytuacji przedstawionej przez podatnika, nabycie praw następuje w ramach prowadzonej działalności rolniczej nieodpłatnie, przychodu z tego tytułu przy nabyciu nie ustala się, ponieważ przepisów ww. ustawy nie stosuje się do działalności rolniczej, a zatem nie występują koszty nabycia zbywanych praw majątkowych. Tym samym opodatkowaniu podlega dochód równy osiągniętemu przychodowi ze sprzedaży nabytych praw majątkowych.

II. Przychód (dochód) uzyskany z dzierżawy nabytych praw.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są również dzierżawa i poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa i poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Z postanowień powyższego przepisu jasno wynika, iż w przypadku dzierżawy gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze, powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym nabyte i posiadane przez podatnika ww. prawa majątkowe są niewątpliwie składnikami gospodarstwa rolnego. Brzmienie cyt. wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie na fakt, iż jedynie dzierżawa składników majątkowych gospodarstwa rolnego na cele nierolnicze powoduje, iż u podatnika (rolnika) powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli zatem prawo do uprawy i dostawy buraków cukrowych oraz limit produkcji cukru zostaną wydzierżawione przez rolnika na cele rolnicze (a specyfika tych praw wskazuje, że tak zapewne będzie) przychód z tego źródła nie powstanie, a tym samym nie będzie ciążył na podatniku obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Reasumując informuje się, że stanowisko przedstawione przez podatnika w zapytaniu, choć nie zostało uzasadnione, jest słuszne jedynie w części dotyczącej braku obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów osiągniętych z dzierżawy prawa do uprawy i dostawy buraków cukrowych oraz limitu cukru. W świetle ww. przepisów prawa opodatkowaniu tym podatkiem podlegać natomiast będą dochody osiągnięte ze sprzedaży ww. praw.