LK/BG-145/63/01 - Podatek od czynności cywilnoprawnej.

"Ad 1. W art. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959) ustawodawca określił jako nie podlegające podatkowi niektóre czynności cywilnoprawne.

a) Na podstawie pkt 1 lit. g) tego artykułu nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych między innymi czynności w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami. Przepis ten dotyczy szeroko rozumianej gospodarki nieruchomościami. Z wyłączenia tego będą korzystały zarówno czynności cywilnoprawne zawierane w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 115, poz. 741 ze zm.), jak również ustawy z dnia 19 października 1991 roku o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (Dz. U. z 1995 r. Nr 57, poz. 299 ze zm.).

b) Kolejne wyłączenie, określone w pkt 4 art. 2, dotyczy czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności na podstawie odrębnych przepisów jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest od tego podatku zwolniona. Oznacza to, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, wymienione w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli dokonanie tej czynności rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Nie jest istotne, czy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe lub czy dana czynność będzie zwolniona przedmiotowo lub podmiotowo z podatku od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług. Przy czym w art. 4 tej ustawy zamieszczone zostały definicje między innymi towaru i usługi.

Pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, zaś usługi - to usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe.

W świetle powyższego do towarów w rozumieniu tej ustawy nie zalicza się gruntów, wód stojących, zbiorników wodnych, prawa użytkowania wieczystego oraz wszelkich dóbr niematerialnych, takich jak: prawa autorskie, prawa do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych itp.

Jeżeli więc przedmiotem czynności cywilnoprawnych nie jest towar lub usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem być podatnikiem podatku VAT z tytułu danej czynności, jeśli do tej czynności nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

c) Hipoteka jest prawem rzeczowym ograniczonym zabezpieczającym oznaczoną wierzytelność pieniężną przez obciążenie przedmiotu hipoteki z takim skutkiem, że wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z tego przedmiotu bez względu na to, czyją stał się on własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi osoby, do której przedmiot ten należy (art. 65 ustawy z dnia 6 lipca 1982 roku o księgach wieczystych i hipotece). Oznaczoną jest wierzytelność, której wysokość jest ustalona i która wynika z określonego stosunku prawnego.

Przeciwieństwem wierzytelności oznaczonej jest wierzytelność o wysokości nie ustalonej, albo mająca lub mogąca powstać dopiero w przyszłości, np. z umowy poręczenia.

Hipoteka jest prawem w stosunku do wierzytelności akcesoryjnym. Oznacza to, że hipoteka nie może istnieć bez wierzytelności, którą zabezpiecza, a wygaśnięcie wierzytelności powoduje wygaśnięcie hipoteki.

Tak, więc słusznie ustawodawca w art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przyjął jako podstawę kwotę zabezpieczonej wierzytelności.

Zaś w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy zostały określone dwie stawki od ustanowienia hipoteki:

- na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - od kwoty zabezpieczonej wierzytelności 0,1%,

- na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej 19 zł.

Przepis ten nie powinien budzić w praktyce wątpliwości, tym bardziej że w podobnym brzmieniu funkcjonował w poprzednio obowiązującej ustawie o opłacie skarbowej.

Odnosząc się do problemu zawartego w piśmie, dotyczącego sytuacji, gdy kwota ustanowienia hipoteki jest znacznie niższa niż kwota wierzytelności, gdyż ten sposób zabezpieczenia dotyczy tylko tej części, należy stwierdzić, że w takiej sytuacji, gdy hipoteka zabezpiecza jedynie część wierzytelności, przedmiotem opodatkowania powinna być tylko ta część wierzytelności.

d)Art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że ilekroć obowiązujące przepisy powołują się na przepisy o opłacie skarbowej w zakresie dotyczącym czynności cywilnoprawnych opodatkowanych na podstawie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to należy rozumieć przez to przepisy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis ten ma na celu uregulowanie sytuacji, w których wchodzące w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. ustawy powołują się na przepisy o opłacie skarbowej.

Ustawa z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej zawierała w sobie regulacje dotyczące typowej opłaty administracyjnej pobieranej od czynności organów administracji publicznej oraz typowego podatku pobieranego od odpłatnego nabycia rzeczy i praw majątkowych. Szereg aktów prawnych, które weszły w życie przed 1 stycznia 2001 r. powołując się na przepisy o opłacie skarbowej, odnosi się do ustawy z 31 stycznia 1989 r. Po wejściu w życie ustawy z 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej odwołanie się przez poszczególne ustawy jedynie do przepisów o opłacie skarbowej powodowałoby, że przewidziane w tych ustawach zwolnienia i wyłączenia po 1 stycznia 2001 r. odnosiłyby się jedynie do czynności organów administracji oraz niektórych dokumentów. W związku z tym niezbędne jest analizowanie po wejściu w życie ustawy z 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej i ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy z treści przepisów aktów prawnych wynika, że dotyczą one opłaty skarbowej, czy podatku od czynności cywilnoprawnych, czy obu tych należności łącznie. Jeżeli z treści przepisu można wyprowadzić wnioski, że przepis ten (najczęściej w zakresie zwolnień, wyłączeń lub ulg) będzie odnosił się do czynności cywilnoprawnych opodatkowanych w ustawie z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, to będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, mimo że poszczególne ustawy będą powoływały się ogólnie nadal jedynie na przepisy ustawy o opłacie skarbowej.

Ad 2. Odnosząc się do zawartego w piśmie problemu z zakresu opłaty skarbowej, należy stwierdzić, iż treść art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy nie rozstrzyga w sposób jednoznaczny problemu zapłaty opłaty skarbowej, gdy w jednym dokumencie zostało ustanowione pełnomocnictwo dla kilku osób, jak też tego, gdy kilka osób umocowuje jedną osobę do dokonywania określonej czynności prawnej. Niemniej jednak opłatę skarbowa pobiera się tyle razy, ile da się wyodrębnić stosunków prawnych pełnomocnictwa, niezależnie od tego, czy pełnomocnictwo zostało udzielone w jednym dokumencie. Takie stanowisko potwierdza przepis określony w części V ust. 1 załącznika do ustawy, gdzie na zasadzie wyjątku wymienia się, jako podlegające jednokrotnej opłacie skarbowej, udzielane w jednym dokumencie przez pracowników będących akcjonariuszami spółek, których akcje zostały wniesione do narodowych funduszy inwestycyjnych, pełnomocnictwa do reprezentowania na walnym zgromadzeniu tych spółek.

Ad 3. a) Stosownie do art. 16a ust. 3 ustawy z dnia 26 listopada 1998 roku o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999 i 2000 (Dz. U. Nr 150, poz. 983 ze zm.) płatnicy podatku od czynności cywilnoprawnych są zobowiązani do przekazywania pobranego podatku na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego ze względu na siedzibę podatnika.

W piśmie z dnia 29 stycznia 2001 roku Nr LK - 284/S/01/IK zarówno organy podatkowe, jak również płatnicy zostali poinformowani o trwających pracach legislacyjnych mających na celu zmianę zapisu art. 16a ust. 3 wyżej wymienionej ustawy oraz sposób postępowania do chwili wejścia w życie nowelizacji ustawy. Należy jednak stwierdzić, że przy obowiązującym brzmieniu art. 16a ust. 3 wyżej wymienionej ustawy wpływy z podatku od czynności cywilnoprawnych i tak byłyby przekazywane na rachunki budżetów właściwych gmin, zgodnie z art. 16a ust. 1 tejże ustawy, tylko z wydłużeniem drogi ich przekazywania. Wprowadzenie nowelizacji tego przepisu usprawni tylko procedury związane z redystrybucja wpływów z podatku od czynności cywilnoprawnych.

b)Zgodnie z obowiązującym porządkiem prawnym obowiązki notariuszy jako płatników regulują następujące ustawy:

* z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (Dz. U. Nr 22, poz. 91 ze zm.),

* z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 ze zm.),

* z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 859),

* z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 86, poz. 860). Szczegółowe zasady poboru podatków i opłaty skarbowej określają niżej wymienione przepisy rozporządzeń:

* rozporządzenia Ministra Finansów i Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 grudnia 1999 roku w sprawie sposobu poboru przez notariuszy podatku od spadków i darowizn, prowadzenia rejestru podatku oraz trybu wykonywania przez notariuszy czynności związanych z poborem podatku (Dz. U. Nr 111, poz. 1289),

* rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 roku w sprawie szczegółowych zasad poboru podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 108, poz. 1153),

* rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 roku w sprawie sposobu pobierania, zapłaty i zwrotu opłaty skarbowej oraz sposobu prowadzenia rejestrów tej opłaty (Dz. U. Nr 11, poz. 1176).

Przepisy te w sposób jasny i precyzyjny określają obowiązki notariuszy jako płatników wyżej wymienionych podatków oraz opłaty skarbowej.

Ponadto zgodnie z art. 84 ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca nałożył na niektóre podmioty, w tym notariuszy, obowiązek sporządzania i przesyłania organom podatkowym informacji o zdarzeniach prawnych, które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego. Szczegółowe unormowanie tych zagadnień przekazano Ministrowi Sprawiedliwości, który dokonuje tego w porozumieniu z Ministrem Finansów.

Zakres obowiązku sporządzania i przekazywania powyższych informacji reguluje rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 marca 2000 roku w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu i sposobu ich przekazywania (Dz. U. Nr 26, poz. 315).

Przepisy powyższe nie powielają obowiązków notariuszy jako płatników zawartych w ustawach regulujących podatek od spadków i darowizn, podatek od czynności cywilnoprawnych oraz opłatę skarbową.

Ponadto informacje, o których mowa w art. 84 Ordynacji podatkowej i rozporządzeniu wykonawczym, nie dotyczą tylko podatków wyżej wymienionych. Zdarzenia prawne, o których mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości, mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego na przykład w podatku dochodowym od osób fizycznych lub w podatku dochodowym od osób prawnych".