IX-415/005/108/05 - Opodatkowanie dochodów uzyskanych z pracy najemnej w Wielkiej Brytanii

Pytanie podatnika

Czy należy opodatkować dochody w Polsce, jeśli przez część roku uzyskiwało się dochody w kraju, a następnie podatnik wyjechał za granice i dokonał wymeldowania w kraju.

Odpowiedź

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku z dnia 12 sierpnia 2005 r.,

Wnioskiem z dnia 12 sierpnia 2005 r. wystąpiła Pani o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego. Z przedstawionego zapytania wynika, że w bieżącym roku uzyskiwała Pani dochody w kraju oraz że zamierza wyjechać za granice Polski i podjąć pracę w Anglii.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Obowiązkiem podatkowym zatem są objęte zarówno dochody ze źródeł krajowych i zagranicznych.

Sytuacje, w których może mieć miejsce podwójne opodatkowanie, przede wszystkim z tego powodu, że źródło przychodu położone jest w innym państwie, niż państwo rezydencji Podatnika osiągającego te przychody, regulują przepisy Konstytucji RP. Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 2 Konstytucji RP umowa międzynarodowa ratyfikowana ustawowo ma pierwszeństwo przed ustawą w razie sprzeczności między nimi.

Zasadę tę wyraża także ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, która w art. 4a stanowi, że przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 i ust. 2a) stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Umowę taka zawarto i podpisano w Londynie dnia 16 grudnia 1976 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych opublikowaną w Dz. U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20.

Na wstępie należy wyjaśnić co należy rozumieć przez miejsce zamieszkania do celów podatkowych.

Art. 4 ww. umowy, określa miejsce zamieszkania do celów podatkowych gdzie treść tego artykułu brzmi;

W rozumieniu niniejszej Umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza - z uwzględnieniem postanowień ustępów 2 i 3 niniejszego artykułu - każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona; określenie to nie obejmuje osoby fizycznej, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód ze źródeł w nim położonych. Określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce" oraz "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Zjednoczonym Królestwie" będą rozumiane w sposób analogiczny.

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następujące zasady:

osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych):

- jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa,

- jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,

- jeśli miejsca zamieszkania nie można określić zgodnie z postanowieniami lit. a), b) oraz c) niniejszego ustępu, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z art. 15 tej umowy z zastrzeżeniem postanowień artykułów: 16, 18, 19, 20, 21 wynagrodzenia za pracę i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

- odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego i

- wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, i

- wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład pracy lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Biorąc powyższe pod uwagę, dochody z pracy najemnej wykonywanej w Wielkiej Brytanii podlegają tam opodatkowaniu.

Jednak zgodnie z postanowieniami art. 23 ust. 2 umowy dotyczącymi unikania podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które - zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy - mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od dochodu lub zysków majątkowych (w zależności od konkretnego przypadku), należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie odpowiednio od tego dochodu lub zysków majątkowych. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na dochód lub zyski majątkowe, które mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie.

W tym przypadku ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia, która w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych uregulowana jest w art. 27 ust. 9, który stanowi: "Jeżeli osoby, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym Państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Państwie obcym".

W powyższej sytuacji mają zastosowanie również przepisy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, zgodnie z którymi wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy lub stypendiów, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej - w wysokości odpowiadającej równowartości diet z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, obliczonych za okres, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet.

W świetle powyższego, miejsce zamieszkania należy, zatem odróżnić od miejsca czasowego pobytu tj. miejsca, w którym przebywa dana osoba w określonym czasie, nie mając jednakże zamiaru przebywania na stałe. Miejsce pobytu czasowego znajdujące się poza krajem nie będzie wpływać na rodzaj obowiązku podatkowego, jaki ciążył na podatniku. O tym, czy pobyt ma charakter czasowy czy też nie, muszą każdorazowo rozstrzygać okoliczności danego przypadku. Jeśli wynika z nich, że dana osoba przebywa za granicą w przejściowych celach, po osiągnięciu, których ma zamiar powrócić do kraju, to wówczas przyjąć należy czasowy charakter jej pobytu za granicą. Nie, ma tu znaczenia czas tego pobytu, lecz jego charakter. Wyjazd poza granice Polski w celach zarobkowych czy kształcenia nie oznacza utraty stałego miejsca zamieszkania. Dla ustalenia miejsca zamieszkania istotne są dwie przesłanki: przebywanie w sensie fizycznym w danej miejscowości oraz zamiar stałego pobytu. Dokumentem potwierdzającym dla celów podatkowych miejsce zamieszkania podatnika jest zaświadczenie wydawane przez właściwy organ administracji podatkowej tzw. "certyfikat rezydencji". Uzyskanie tego certyfikatu warunkuje zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której strona jest Rzeczpospolita Polska, lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową. W polskim prawie podatkowym kwestie związane z certyfikatem rezydencji regulują przepisy art. 306l-306n ustawy - Ordynacja podatkowa. Zatem po zakończeniu roku podatkowego w terminie do 30 kwietnia 2006 r. zobowiązana jest Pani złożyć zeznanie podatkowe PIT-36, w którym podatek dochodowy obliczony od sumy dochodów osiąganych w Polsce i Wielkiej Brytanii (po uwzględnieniu kwot wynikających z w/w zwolnienia), podlega obniżeniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 9, o podatek zapłacony w Wielkiej Brytanii.

W przypadku uzyskania przez Panią certyfikatu potwierdzającego miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii, dochody uzyskane na jej terytorium będą podlegały opodatkowaniu według miejscowego prawa.

W związku z powyższym postanowiono, jak w sentencji. Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.