ITPP3/4512-60/16/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniach 29 lutego 2016 r. i 9 marca 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

* braku opodatkowania czynności wycofania Nieruchomości Gruntowej nr 1 z działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe;

* uznania przekazanych składników majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i w związku z tym brakiem opodatkowania tym podatkiem czynności przekazania tych składników - jest prawidłowe;

* braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę (przekazujący) korekty naliczonego VAT - jest prawidłowe.

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 29 lutego 2016 r. i 9 marca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wycofania Nieruchomości Gruntowej nr 1 z działalności gospodarczej, uznania przekazanych składników majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i w związku z tym brakiem opodatkowania tym podatkiem czynności przekazania tych składników oraz braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę (przekazujący) korekty naliczonego VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca od 1996 r. prowadzi działalność gospodarczą. Ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Aktualnie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu:

Poza Nieruchomością Gruntową Nr 1 oraz Nieruchomością Lokalową, w ewidencji księgowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy ujęta jest druga nieruchomość gruntowa (dalej: "Nieruchomość Gruntowa Nr 2"). W związku z Nieruchomością Gruntową Nr 2 Wnioskodawca nie uzyskiwał i nie uzyskuje przychodów. Założeniem jest, że w ramach działalności gospodarczej Nieruchomość Gruntowa Nr 2, albo zostanie sprzedana, jeżeli ceny wzrosną, albo zostanie zabudowana budynkiem i sprzedana wraz z nim. W ewidencji księgowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy ujęte są jako towary handlowe: meble, sprzęt AGD oraz Nieruchomość Gruntowa Nr 2 (dalej: "Towary Handlowe").

Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy są opodatkowane podatkiem liniowym 19%. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej pozostaje w związku małżeńskim. Pomiędzy Wnioskodawcą a małżonkiem obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej (art. 31 Kodeksu Rodzinnego i opiekuńczego).

Stan faktyczny dotyczący Nieruchomości Lokalowej.

W 1999 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabył nakłady budowlane, dotyczące dwóch lokali użytkowych w budynku. Nieruchomość była dzierżawiona przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego za zgodą gminy. Podmiot trzeci dzierżawił całą działkę od gminy. Następnie podmiot trzeci kupił od gminy dzierżawioną działkę.

W 2012 r. Wnioskodawca kupił od podmiotu trzeciego wraz z mężem do majątku wspólnego małżonków udział w nieruchomości, co do której wcześniej nabyte były nakłady. Transakcja sprzedaży udziału w nieruchomości była opodatkowana VAT, zaś małżonkowie jako nabywcy oświadczyli w akcie notarialnym, że przedmiot sprzedaży będzie wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca odliczył VAT naliczony przy sprzedaży udziału w nieruchomości. Następnie doszło do wyodrębnienia lokali i Wnioskodawca oraz mąż, w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, stali się właścicielami dwóch odrębnych lokali użytkowych. Są to dwa lokale o osobnych księgach wieczystych, znajdujące się w 6-cio lokalowym budynku wzniesionym na jednej (wspólnej dla tych 6-ciu lokali) działce.

Od momentu zakupu nakładów w 1999 r., lokale użytkowe albo były wynajmowane różnym podmiotom, albo były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej.

W związku z Nieruchomością Lokalową Wnioskodawca ponosił wydatki na prace budowlane, które albo były kosztem podatkowym albo podnosiły wartość dla amortyzacji, jednak były to kwoty znacznie niższe niż 30% ceny nabycia lokali użytkowych z gruntem w swojej całej sumie.

Aktualnie, cała powierzchnia Nieruchomości Lokalowej jest wynajmowana, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Ponadto, na dachu budynku zainstalowano anteny przekaźnikowe i również z tego tytułu, w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzyskuje przychody proporcjonalnie do będącej Jego własnością i małżonka powierzchni, w całej powierzchni budynku. Wnioskodawca wystawia faktury VAT za najem powierzchni dachu.

Dodatkowo na działce gruntu, na której znajduje się Nieruchomość Lokalowa, jest posadowiony kontener nie związany na trwale z gruntem. W ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu dzierżawy kontenera.

Stan faktyczny dotyczący Nieruchomości Gruntowej Nr 1.

Nieruchomość Gruntową Nr 1 Wnioskodawca kupił wraz z małżonkiem w 2002 r. do majątku wspólnego małżonków, od podmiotu niebędącego podatnikiem VAT, z tytułu tej sprzedaży podatek VAT nie został naliczony. Małżonkowie, jako nabywcy, oświadczyli w akcie notarialnym, że przedmiot sprzedaży będzie wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W pierwszym latach po zakupie, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Nieruchomość Gruntowa Nr 1 była wydzierżawiona dzierżawcy, który na swój koszt postawił na Nieruchomości Gruntowej Nr 1 bilbord reklamowy. Od 2008 r., w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Nieruchomość Gruntowa Nr 1 jest wydzierżawiona dzierżawcy, który na swój koszt doprowadził wszystkie media i wybudował na niej budynek, w którym prowadzi restaurację. Umowa dzierżawy została zawarta na okres 20 lat, obowiązuje do 2028 r. Gmina obciąża małżonków podatkiem od nieruchomości, który w całości Wnioskodawca refakturuje na dzierżawcę (w umowie dzierżawy jest stosowny zapis), naliczając VAT. Poza niewielkimi opłatami w przeszłości za badanie gruntu oraz za utrzymanie czystości, Wnioskodawca nie czynił żadnych inwestycji i nie ponosił kosztów i ich nie ponosi w związku z Nieruchomością Gruntową Nr 1. Obecna umowa dzierżawy Nieruchomości Gruntowej Nr 1 przewiduje sprzedaż wzniesionego przez dzierżawcę budynku restauracji małżonkom po zakończeniu umowy lub jego wyburzenie na koszt dzierżawcy.

Stan faktyczny dotyczący Nieruchomości Gruntowej Nr 2.

Na Nieruchomość Gruntową Nr 2 składają się cztery działki gruntu, z których każda posiada odrębną księgę wieczystą.

Nieruchomość Gruntową Nr 2 Wnioskodawca kupił wraz z małżonkiem w 2009 r. do majątku wspólnego małżonków, od podmiotu będącego podatnikiem VAT, VAT został naliczony. Małżonkowie jako nabywcy oświadczyli w akcie notarialnym, że przedmiot sprzedaży będzie wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca odliczył VAT naliczony przy sprzedaży Nieruchomości Gruntowej Nr 2.

Działania planowane przez Wnioskodawcę.

Ze względu na obowiązki rodzinne (opieka nad nowonarodzoną wnuczką), Wnioskodawca planuje wyłączyć Nieruchomość Gruntową Nr 1 z działalności gospodarczej i jednocześnie bezpłatnie przekazać mężowi (na podstawie protokołu przekazania) do dalszego prowadzenia całą pozostałą prowadzoną dotychczas działalność gospodarczą. Przedmiotem przekazania między małżonkami będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, bez Nieruchomości Gruntowej Nr 1, która zostanie z tego przedsiębiorstwa wyłączona. Składniki, które Wnioskodawca przekaże mężowi, umożliwią mężowi kontynuowanie działalności gospodarczej. Przed przekazaniem przedsiębiorstwa, małżonek Wnioskodawcy zarejestruje jednoosobową działalność gospodarczą oraz zarejestruje się jako czynny podatnik VAT. Po przekazaniu przedsiębiorstwa mężowi, Wnioskodawca zlikwiduje działalność gospodarczą.

Po wyłączeniu z działalności gospodarczej, przychody z dzierżawy Nieruchomości Gruntowej Nr 1 będą nadal rozliczane (VAT oraz dochodowy) tylko przez Wnioskodawcę. Małżonkowie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 6-8a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wyłączenie Nieruchomości Gruntowej Nr 1 z działalności gospodarczej, jest uzasadnione tym, że w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie ponosił znaczących nakładów na Nieruchomość Gruntową Nr 1. Umowa dzierżawy jest zawarta na okres 20 lat do 2028 r., a więc przez długi okres czasu, do 2028 r., Wnioskodawca nie musi podejmować jakichkolwiek działań, żeby znaleźć nowych dzierżawców. Oprócz dzierżawy, Wnioskodawca nigdy nie korzystał z Nieruchomości Gruntowej Nr 1 dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie: projektowania architektonicznego, konsultacji projektowych oraz prowizji za pośrednictwo w sprzedaży na rzecz różnych podmiotów, dzierżawy studia i elementów towarzyszących.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku odpowiednio numerami 3-5).

* Czy podlega opodatkowaniu VAT wycofanie Nieruchomości Gruntowej Nr 1 z działalności gospodarczej Wnioskodawcy?

* Czy określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej, które Wnioskodawca przekaże małżonkowi, stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu VAT?

* Czy Wnioskodawca, który przekaże małżonkowi przedsiębiorstwo, będzie zobowiązany dokonać korekty naliczonego VAT?

Odp. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, wycofanie Nieruchomości Gruntowej Nr 1 z działalności gospodarczej nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Poniżej argumenty na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT, uważa się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, tych towarów lub ich części składowych. Przepis ten jednak nie znajdzie zastosowania, albowiem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości Gruntowej Nr 1.

Odp. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej, które przekaże małżonkowi, stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Poniżej argumenty na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Wyłączenie stosowania ustawy przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w Kodeksie cywilnym (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy o VAT.

Należy wskazać również na art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym wprowadzono zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, jako czynny podatnik VAT. Przed zakończeniem (zlikwidowaniem) działalności gospodarczej, Wnioskodawca przekaże bezpłatnie (na podstawie protokołu przekazania) przedsiębiorstwo mężowi, który jako podatnik VAT czynny, będzie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem przekazania między małżonkami będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, bez Nieruchomości Gruntowej Nr 1, która zostanie z tego przedsiębiorstwa wyłączona. Składniki, które Wnioskodawca przekaże, umożliwią mężowi kontynuowanie działalności gospodarczej, która uprzednio była prowadzona przez Wnioskodawcę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w omawianym zdarzeniu przyszłym, przed likwidacją działalności gospodarczej Wnioskodawcy nastąpi przekazanie mężowi przedsiębiorstwa wypełniającego wymogi art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Tym samym transakcja zbycia będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2015 r. nr IPPP2/4512-515/15-2/AO; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 listopada 2014 r. nr ITPP1/443-1043/14/KM.

Odp. 5.

Wnioskodawca uważa, że nie będzie zobowiązany dokonać korekty naliczonego VAT, w związku z przekazaniem przedsiębiorstwa mężowi.

Poniżej argumenty na uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

* nabycia towarów i usług,

* dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl zaś art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Ustęp 2 tego artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie zaś z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przekazanie przedsiębiorstwa - spełniającego wymogi art. 55¹ Kodeksu cywilnego - wyłączone jest spod działania ustawy o VAT " (art. 6 ust. 1)".

Jak wynika ze wskazanych przepisów przekazanie przedsiębiorstwa nie wiąże się dla Wnioskodawcy - jako przekazującemu przedsiębiorstwo mężowi - z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 grudnia 2014 r. nr IBPP4/443-417/14/BP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w zakresie braku opodatkowania czynności wycofania Nieruchomości Gruntowej nr 1 z działalności gospodarczej;

* prawidłowe - w zakresie uznania przekazanych składników majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i w związku z tym brakiem opodatkowania tym podatkiem czynności przekazania tych składników;

* prawidłowe - w zakresie braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę (przekazujący) korekty naliczonego VAT.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

* jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 2 pkt 27e, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Natomiast zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Według art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie zaś z art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Przechodząc natomiast do kwestii obowiązku dokonania korekty w związku z opisanym we wniosku przekazaniem składników majątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz małżonka (tu: przedsiębiorstwa) należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Według art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Jak stanowi art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionymi zdarzeniami przyszłymi należy stwierdzić, że:

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.