ITPP3/4512-554/15/JC - Opodatkowanie przekazania na cele osobiste wspólników podatnika zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.), uzupełnionym w dniach 22 grudnia 2015 r. i 8 stycznia 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania na cele osobiste wspólników Wnioskodawcy zabudowanej nieruchomości gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 października 2015 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony w dniach 22 grudnia 2015 r. i 8 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania na cele osobiste wspólników Wnioskodawcy zabudowanej nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 2006 r. właścicielami Spółki jawnej jest małżeństwo, każdy ma udział 50%. W 1998 r. zakupiło jako osoby prywatne działkę budowlaną i rozpoczęło budowę budynku (zwany dalej: budynek A): w części parterowej pomieszczenia na sklep, na piętrze część mieszkalna.

W 2006 r. działkę z rozpoczęta budową wniesiono aportem do Spółki jawnej i dalej prowadzono budowę, od części mieszkalnej nie był odliczany podatek VAT, tylko od części "sklepowej".

W lipcu 2013 r. budowa została oddana do użytkowania, a parter został wydzierżawiony na sklep spożywczy: od czynszu jest odprowadzany podatek VAT.

Na tej samej działce został również wybudowany budynek gospodarczy z funkcją usługową (zwany dalej: budynek B). Oddany do użytkowania w listopadzie 2009 r., od tego budynku był odliczany podatek VAT.

Obecnie część tego budynku, jest wydzierżawiana na sklep odzieżowy i odprowadzany jest podatek VAT od czynszu.

Obecnie małżeństwo chciałoby wyłączyć ze Spółki jawnej działkę z tymi budynkami na swoją rzecz tzn. właścicieli i dalej prowadzić wynajem, a Spółkę jawną przekazać następcom.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. Spółka wskazała, że pierwsze zasiedlenie budynku A nastąpiło w dniu 18 czerwca 2012 r., po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie części mieszkalnej. W części tej zamieszkali właściciele.

Pozwolenie na użytkowanie sklepu spożywczego uzyskano w dniu 10 lipca 2013 r., po zakończeniu budowy. W dniu 5 lutego 2014 r. rozpoczął działalność sklep spożywczy.

Budynek B został oddany do użytkowania 18 listopada 2009 r. od tego dnia w części handlowej rozpoczął działalność sklep, a pozostała część została wykorzystana przez właścicieli Spółki na garaże.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 stycznia 2016 r. Spółka wskazała, że budynek A był oddany do użytkowania w dwóch etapach. W pierwszej kolejności do użytkowania w dniu 18 czerwca 2012 r. została oddana część mieszkalna i zamieszkana przez właścicieli Spółki. Jest to piętro budynku. Następnie w dniu 10 lipca 2013 r. został oddany parter do użytkowania na sklep spożywczy. Umowa najmu sklepu została zawarta w dniu 5 lutego 2014 r. i trwa nadal.

Budynek B został oddany do użytkowania 18 listopada 2009 r. W części handlowej tj. 50 m² od dnia 1 stycznia 2010 r. był prowadzony sklep motoryzacyjny przez Spółkę. Od dnia 1 marca 2014 r. część handlowa została na podstawie umowy najmu wydzierżawiona przez inny podmiot. Pozostała część budynku B o powierzchni 64 m² od dnia 18 listopada 2009 r. jest wykorzystywana przez Spółkę na garaże dla samochodów właścicieli Spółki.

Nie ponoszono wydatków na ulepszenie ww. budynków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie wyłączenia tych budowli Spółka będzie zwolniona z zapłaty podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku VAT dostawy budynku lub budowli z wyjątkiem gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków upłynął czas krótszy niż 2 lata.

Ponieważ w tym przypadku minęło 7 i 3 lata to przysługuje Spółce zwolnienie z VAT w momencie wycofania budynków ze Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepis art. 2 pkt 14a ustawy stwierdza, że pod pojęciem wytworzenia nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Według art. 2 pkt 14 ww. ustawy ilekroć w jej przepisach mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Ponadto w świetle art. 29a ust. 8 cytowanej ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowo-wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przekazanie na cele prywatne wspólników przedmiotowej zabudowanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy. Wycofanie ze Spółki jawnej opisanej nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - odliczał podatek naliczony od zakupów związanych z budową budynków, a więc Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ich budową.

Jak wynika z powołanych powyższej przepisów nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług, przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa, przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu lub wytworzeniu oraz przekazanie to następuje między innymi na cele osobiste wspólników.

Analiza okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego prowadzą do wniosku, że wobec przekazania na cele prywatne wspólników przedmiotowej zabudowanej nieruchomości na której znajdują się 2 budynki będzie w części opodatkowane i w części zwolnione z podatku.

W przypadku przekazania budynku A, w stosunku do części "sklepowej" dla której pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą transakcji upłynie okres krótszy niż dwa lata nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a także w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ przy wytworzenia tej części nieruchomości Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Natomiast w przypadku przekazania części mieszkalnej będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że budynek ten został wybudowany przez Spółkę,i jak wskazano od części mieszkalnej nie był odliczany podatek VAT, tylko od części "sklepowej". Nie ponoszono wydatków na ulepszenie.

Piętro budynku A jest częścią mieszkalną, zamieszkaną przez właścicieli Spółki i nie było przedmiotem działalności podlegającej opodatkowaniu (tekst jedn.: nie była przedmiotem najmu dzierżawy i umów o podobnym charakterze), a zatem odniesieniu do tej części budynku, warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia zostanie wypełniony dopiero w momencie planowanej dostawy.

Natomiast parter budynku A od dnia 5 lutego 2014 r. jest wynajmowany na sklep spożywczy, a zatem pierwsze zasiedlenie tej części budynku w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło w dniu 5 lutego 2014 r.

W konsekwencji, w odniesieniu do części budynku A, co do której nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a także w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ przy wytworzenia tej części budynku Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a czynność będzie opodatkowana. Natomiast w przypadku części budynku, co do której pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dostawy będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W sytuacji gdy przekazanie budynku A nastąpi po 5 lutego 2016 r. do przekazania części "sklepowej" budynku będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części budynku, upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W przypadku przekazania budynku B, w stosunku do części dla której pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą transakcji upłynie okres krótszy niż dwa lata lub części która nigdy nie były przedmiotem najmu, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a także w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ponieważ przy wytworzenia nieruchomości Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że budynek B został wybudowany przez Spółkę i oddany do użytkowania w listopadzie 2009 r., a od tego budynku był odliczany podatek VAT. Nie ponoszono wydatków na ulepszenie.

Część budynku B o powierzchnia 50 m² od dnia 1 marca 2014 r. jest na podstawie umowy najmu wydzierżawiona przez inny podmiot, a zatem pierwsze zasiedlenie tej części budynku w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy nastąpiło w dniu 1 marca 2014 r.

Pozostała części budynku B o powierzchni 64 m² która jest wykorzystywana na garaże dla samochodów nie była przedmiotem działalności podlegającej opodatkowaniu (tekst jedn.: nie była przedmiotem najmu dzierżawy i umów o podobnym charakterze), a zatem odniesieniu do tej części budynku, warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia zostanie wypełniony dopiero w momencie planowanej dostawy.

W konsekwencji, w odniesieniu do części budynków i budowli, co do której pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dostawy lub w stosunku do której nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a także w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ponieważ przy wytworzenia nieruchomości Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A zatem czynności te będą opodatkowane.

W sytuacji gdy przekazanie budynku B nastąpi po 1 marca 2016 r. do przekazania części budynku o powierzchnia 50 m² będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części budynku, upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych części budynków, w stosunku do których pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą transakcji upłynie okres krótszy niż dwa lata lub które nigdy nie były przedmiotem najmu a podatek naliczony przy budowie był odliczany przez Spółkę, będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W świetle powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy uznać należy, że planowane przekazanie nieruchomości będzie:

* w odniesieniu do części budynków i do budowli, w stosunku do których pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą transakcji upłynie okres dwóch lat - zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

* w odniesieniu do części budynków i do budowli, w stosunku do których pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą transakcji upłynie okres krótszy niż dwa lata lub które nigdy nie były przedmiotem najmu a w stosunku do tej części przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - opodatkowane VAT wg stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy,

* w odniesieniu do części budynków i do budowli, które nigdy nie były przedmiotem najmu a w stosunku do tej części nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntów, na których posadowione są ww. części budynków i budowli również będzie podlegała opodatkowaniu na tych samych zasadach jak posadowione na nich nieruchomości.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.