ITPP3/4512-250/16/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (sprawa k.m..../..) z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 10 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży licytacyjnej nieruchomości zabudowanej, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży licytacyjnej nieruchomości zabudowanej, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. z siedzibą w S. (zwana dalej "podatnikiem" lub "dłużnikiem") w dniu 26 maja 2011 r. nabyła w drodze umowy kupna sprzedaży od "S" budynek mieszkalno-usługowy częściowo podpiwniczony, o czterech kondygnacjach nadziemnych, o powierzchni użytkowej 2.121,00 m² (zwany dalej "nieruchomością" lub "budynkiem"). Budynek jest położony na działce gruntu nr 503 o powierzchni 0,4951 ha mającej kształt nieregularnego wieloboku, zabudowanej. Działka jest przedmiotem użytkowania wieczystego do dnia 6 grudnia 2106 r. Przedmiotowy budynek składa się w większości z lokali użytkowych i tym samym nie można uznać go za obiekt budownictwa mieszkaniowego. W stosunku do znajdujących się w nim lokali mieszkalnych dłużnik nie dysponuje zaświadczeniami starosty (o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali) potwierdzającymi, że są to samodzielne lokale mieszkalne. "S" złożyła oświadczenie do aktu notarialnego, z którego wynikało, że jest podatkiem VAT, natomiast czynność będąca przedmiotem sprzedaży była zwolniona od podatku (towar używany).

Z oświadczenia dłużnika wynika, że poniósł on wydatki na ulepszenie budynku w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej, z tytułu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ulepszona nieruchomość została przyjęta do użytkowania w dniu 28 lutego 2013 r. Część pomieszczeń znajdujących się w budynku jest przedmiotem umów najmu (1/8 powierzchni budynku), trwających od 1986 r. do chwili obecnej.

Obecnie wierzyciel złożył wniosek o przejęcie nieruchomości na własność po 2 bezskutecznych licytacjach na podstawie art. 984 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy po dokonaniu ulepszenia (wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej) i wykorzystywaniu przez podatnika nieruchomości po jej ulepszeniu przez okres co najmniej 2 lat, dostawa tej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy w przypadku, gdy dostawa nieruchomości po dokonaniu jej ulepszenia nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług spółka w związku z wynajęciem części nieruchomości może przyjąć, że miało miejsce oddanie jej do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, użytkownikowi budynku? Innymi słowy, czy wynajęcie części nieruchomości odnosi skutek do całego budynku, czy też należy je odnieść tylko do tej części budynku, która była wynajmowana?

3. Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie dysponował zaświadczeniami starosty potwierdzającymi, że w budynku niemieszkalnym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne, to zgodnie z art. 41 ust. 12a-12c w stosunku do tych lokali zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisami art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika.

W myśl przepisu art. 106c pkt 2 ustawy faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika. Formuła ta powoduje, iż komornicy sądowi w ramach czynności określonych w tym przepisie nie są podatnikami podatku VAT. Oznacza to, iż podatnikami są dłużnicy, których towary podlegają sprzedaży.

Prowadzona przez komornika sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub zwolnieniu w zależności od przedmiotu dostawy. "Gdy toczy się postępowanie związane z egzekucją sądową płatnikiem jest komornik sądowy, nawet gdy egzekucja prowadzi do przeniesienia własności nieruchomości poprzez licytację" (tak NSA w wyroku z dnia 29 lipca 2005 r., I FSK 111/05). Podobnie w tzw. urzędowej wykładni interpretacji prawa podatkowego Minister Finansów uznał, że w przypadku sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości, płatnikiem podatku od towarów i usług jest komornik sądowy (interpretacja Ministra Finansów z 28 lutego 2006 r., PP5-0331-04/MZ/2006/PP-249, Dz. Urz. Min. Fin. Nr 3, poz. 31).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Jeśli okazałoby się, że w opisanym przypadku nie będzie można zastosować ww. przepisu, zastosowanie będzie mógł znaleźć art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Odnosząc się do pierwszego z ww. zwolnień (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy) i związanego z nim pojęcia pierwszego zasiedlenia Wnioskodawca podkreślił, że oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi musi być dokonane w wykonaniu czynności opodatkowanych. Nie ulega wątpliwości, iż regulacja ta odwołuje się do pojęcia czynności opodatkowanych wskazanych w art. 5 ustawy - w tym w szczególności do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług (zob. G. Kaptur: Zwolnienie dostawy budynków/budowli w podatku VAT, cz. I, Nieruchomości 2011, nr 8, s. 27).

W analizowanym przypadku podatnik poniósł wydatki na ulepszenie budynku w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej, z tytułu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, co oznacza, że jej dostawa będzie miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji brak będzie podstaw do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że od 1986 r. podatnik wynajmuje 1/8 powierzchni budynku. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing. Jest to oddanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem będzie zatem tylko pierwsza czynność opodatkowana dotycząca danych budynków (ich części) lub budowli (zob. wyrok WSA z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10).

Ustawodawca w przepisie art. 2 pkt 14 ustawy wyraźnie rozróżnił jego zastosowanie do budynków, budowli lub ich części. Zatem intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie zastosowania zwolnienia do całych budynków, budowli lub ich części, dopuszczając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie część nieruchomości (budynków, budowli). Oddanie więc do użytkowania części budynków, budowli w wykonaniu czynności opodatkowanych nie stanowi o tym, że cały budynek, budowla zostały zasiedlone (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt. IPPP1/443-1683/11-2/PRP).

W związku z powyższym, pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest spełniona, tj. dostawa wynajmowanej części nieruchomości nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Druga z przesłanek uzależniona jest od czasu, jaki upłynie między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków. Z przedstawionych okoliczności wynika, że między pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą, w odniesieniu do wynajmowanych części budynków, upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, dostawa części budynku w stosunku, do której obowiązywała umowa najmu (1/8 powierzchni) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do pozostałej części budynku, w stosunku do których nie miało jeszcze miejsca pierwsze zasiedlenie, Wnioskodawca stwierdził, że jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 nie została spełniona, jednakże zgodnie z cytowanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a trzeba rozpatrzeć możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2010 r., IPPP1/443-647/10-4/EK).

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy znajdzie zastosowanie pod warunkiem, że:

Ponieważ przy ponoszeniu wydatków na ulepszenie podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, brak jest również podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wnioskodawca nie zgadza się ze stanowiskiem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14, z którego wynika, że część przepisu art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług dotycząca użytego w treści warunku "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu", doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Tym samym, nawet jeśli podatnik wynająłby tylko część nieruchomości może przyjąć, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w stosunku do całości budynku.

Wnioskodawca uważa, że definicja "pierwszego zasiedlenia" zawarta jest w tzw. słowniczku ustawowym, zamieszczonym w przepisach ogólnych ustawy o podatku od towarów i usług. Umieszczenie definicji w przepisach ogólnych danej ustawy przesądza o zasięgu, który obejmuje obszar całego tekstu ustawy. Oznacza to, że na gruncie wskazanej ustawy nie jest możliwe posługiwanie się pojęciem pierwszego zasiedlenia w znaczeniu innym, niż określone w ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Aby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W świetle omawianej regulacji, jeżeli podatnik wykorzystywał nieruchomość w działalności gospodarczej, nie oznacza to, że została ona zasiedlona, oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie - jak już wyżej wskazano - będzie miało miejsce wówczas, gdy obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing (interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2015 r., IPPP3/4512-897/15-4/RM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 grudnia 2015 r., ITPP1/4512-1007/15-2/DM).

Jeśli chodzi o stawkę podatku, to zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy stawkę podatku wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone powyżej, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej - art. 41 ust. 12c ustawy.

Przedmiotowy budynek składa się w większości z lokali użytkowych i tym samym nie można uznać go za obiekt budownictwa mieszkaniowego. W stosunku do znajdujących się w nim lokali mieszkalnych dłużnik nie dysponuje zaświadczeniami starosty (o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali) potwierdzającymi, że są to samodzielne lokale mieszkalne. W związku z tym brak jest podstaw do zastosowania stawki 8% w stosunku do sprzedaży takich lokali mieszkalnych w budynku niemieszkalnym.

Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca będzie dysponował zaświadczeniami starosty potwierdzającymi, że w budynku niemieszkalnym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne, to zgodnie z art. 41 ust. 12a-12c ustawy w stosunku do tych lokali zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8%.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w odniesieniu do części budynku, w której obowiązywała umowa najmu, jej sprzedaż korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast dostawa pozostałej części budynku będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, chyba że Wnioskodawca będzie dysponował zaświadczeniami starosty potwierdzającymi, że w budynku niemieszkalnym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne, to zgodnie z art. 41 ust. 12a-12c ustawy w stosunku do tych lokali zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380) - dalej jako "k.c." - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT".

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że dłużnik w dniu 26 maja 2011 r. nabył w drodze umowy kupna sprzedaży od "S" budynek mieszkalno-usługowy częściowo podpiwniczony, o czterech kondygnacjach nadziemnych. Budynek jest położony na działce gruntu nr 503 o powierzchni 0,4951 ha. Działka jest przedmiotem użytkowania wieczystego do dnia 6 grudnia 2106 r. Przedmiotowy budynek składa się w większości z lokali użytkowych i tym samym nie można uznać go za obiekt budownictwa mieszkaniowego. W stosunku do znajdujących się w nim lokali mieszkalnych dłużnik nie dysponuje zaświadczeniami starosty (o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali) potwierdzającymi, że są to samodzielne lokale mieszkalne. "S" złożyła oświadczenie do aktu notarialnego, z którego wynikało, że jest podatkiem VAT, natomiast czynność będąca przedmiotem sprzedaży była zwolniona od podatku (towar używany). Z oświadczenia dłużnika wynika, że poniósł on wydatki na ulepszenie budynku w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej, z tytułu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ulepszona nieruchomość została przyjęta do użytkowania w dniu 28 lutego 2013 r. Część pomieszczeń znajdujących się w budynku jest przedmiotem umów najmu (1/8 powierzchni budynku), trwających od 1986 r. do chwili obecnej.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy dostawa tej nieruchomości po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej i wykorzystywaniu przez podatnika po ulepszeniach przez okres co najmniej 2 lat, będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, oraz czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie dysponował zaświadczeniami starosty potwierdzającymi, że w budynku niemieszkalnym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne, dostawa tych lokali podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanego stanu prawnego oraz powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt. I FSK 382/14 prowadzi do wniosku, że dostawa budynku mieszkalno-usługowego, o którym mowa we wniosku, dokonywana będzie po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem dostawa całego budynku, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem od pierwszego zasiedlenia upłynęły co najmniej 2 lata - ostatnie ulepszenia nieruchomości przekraczające 30% wartości początkowej dokonane zostały w 2013 r. i w tym też roku ulepszona nieruchomość została przyjęta do użytkowania.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Jednakże, w myśl art. 43 ust. 10 powołanej ustawy, strony transakcji mogą wybrać opcję opodatkowania, po spełnieniu warunków, o których mowa w tym przepisie. A mianowicie dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz przed dniem dokonania dostawy tego obiektu właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zostanie złożone zgodne oświadczenie, że strony transakcji wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca wybierze opcję opodatkowania dostawy tego obiektu i będzie dysponował zaświadczeniami starosty potwierdzającymi, że w budynku niemieszkalnym znajdują się samodzielne lokale mieszkalne, to zgodnie z art. 41 ust. 12a-12c ustawy do dostawy tych lokali możliwe będzie opodatkowanie stawką 8% VAT.

Ponadto stwierdzić należy, że do opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia prawo wieczystego użytkowania gruntu zastosowanie znajdą odpowiednio te same zasady opodatkowania, jak do budynku będącego przedmiotem sprzedaży, w myśl powołanego wyżej art. 29a ust. 8 ustawy.

Końcowo podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.