ITPP3/4512-225/15/EK - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży licytacyjnej praw wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomościach budynków w drodze egzekucji komorniczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., z poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 29 czerwca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży licytacyjnej praw wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomościach budynków w drodze egzekucji komorniczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 29 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży licytacyjnej praw wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomościach budynków w drodze egzekucji komorniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi - spółka jawna - stosunku do:

Wyżej opisane prawa wieczystego użytkowania będą podlegały sprzedaży w trybie przepisów ustawy kodeks postępowania cywilnego (art. 972 i następne k.p.c.) tj. w trybie licytacji publicznej. Wyżej opisane nieruchomości (w użytkowaniu wieczystym) były przedmiotem wyceny dokonanej przez biegłą sądową, która w dniu 26 listopada 2014 r. sporządziła operat szacunkowy. Biegła oszacowała wartość rynkową nieruchomości na łączną kwotę w wysokości 620.135,00 zł. Z uwagi na fakt, że nieruchomości te stanowią zorganizowaną całość gospodarczą i są zabudowane jednym, piętrowym budynkiem, biegła dokonała łącznej wyceny dwóch nieruchomości. W toku postępowania egzekucyjnego ustalono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z informacją uzyskaną od Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 marca 2015 r., dłużnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od 19 grudnia 1994 r. Nadto w dniu 8 kwietnia 2015 r. dłużnik złożył oświadczenie, z którego wynika, że dłużnik jest i był czynnym podatnikiem podatku VAT.

Dłużnik nabył prawo wieczystego użytkowania nieruchomości KW nr xyz (działka nr xx) na podstawie umowy sprzedaży aktu notarialnego z dnia 18 lutego 1998 r. sporządzonym przez notariusza, za cenę 60.500,00 zł, w tym cena wieczystego użytkowania działki nr xx została określona na kwotę 30.000,00 zł, cena zabudowań na kwotę 30.500,00 zł, w tym podatek VAT (22%) w kwocie 5.500,00 zł. Ponadto dłużnik złożył oświadczenie, że w stosunku do nieruchomości objętej księga wieczystą KW nr xyz przysługiwało dłużnikowi prawo do obniżenia podatku naliczonego o podatek należny. Ponadto dłużnik oświadczył, że nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości. Dłużnik oświadczył także, że po oddaniu do użytkowania nieruchomość była i jest obecnie wydzierżawiana innemu użytkownikowi. Od czynszu najmu jest pobierany i odprowadzany podatek VAT.

Działka nr yy objęta księgą wieczystą nr xzz powstała w wyniku podziału działki nr xy o pow. 833 m², na działki nr zz o pow. 0,0709 ha i nr yy o pow. 0,0124 ha, przy czym działka nr yy została wyłączona do innej księgi wieczystej. Dłużnik nabył prawo wieczystego użytkowania działki nr xy na podstawie umowy sprzedaży aktu notarialnego z dnia 27 marca 1995 r., sporządzonym przez notariusza, za cenę 70.780,00 zł, w tym wartość użytkowania wieczystego działki gruntu nr xy o pow. 833 m² została ustalona na kwotę 11.005,00 zł oraz wartość magazynu, dróg, placów i ogrodzenia usytuowanych na działce na łączną kwotę 59.775,00 zł, w tym podatek VAT na kwotę 10.779,00 zł. W akcie notarialnym jest zawarta informacja, że sprzedający oświadczają, że są podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy do ceny wywołania, a w przypadku skutecznej sprzedaży do ceny uzyskanej ze sprzedaży ww. praw wieczystego użytkowania nieruchomości należy naliczyć podatek od towarów i usług?

2. Jaka będzie stawka podatku?

3. Kiedy komornik będzie miał obowiązek wystawić fakturę VAT i odprowadzić kwotę podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Na podstawie zgromadzonych w toku postępowania egzekucyjnego dokumentów Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym wyraża stanowisko, że:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "oddanie do użytkowania", o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W świetle art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że do sprzedaży budynków posadowionych na działce nr 539/5 i 539/16 będzie przysługiwało prawo do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, które miało miejsce odpowiednio w 1998 r. i 1995 r., a planowaną dostawą budynków - jak wynika z treści wniosku - upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczających 30% wartości nieruchomości.

Powyższe zwolnienie od podatku - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - będzie miało również zastosowanie do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki.

Wnioskodawca powziął także wątpliwość w zakresie obowiązku wystawienia faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży.

W świetle art. 2 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, "fakturą" jest dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z art. 106c faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

Zatem fakturę wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy wykonana czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

W myśl art. 106i ust. 1 fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 106i ust. 2 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca (komornik sądowy) z tytułu dokonanej sprzedaży będzie zobowiązany, na podstawie art. 106c ustawy, do wystawienia faktury VAT z zastosowaniem zwolnienia od podatku VAT w stosunku do dokonanej sprzedaży, w terminie, o którym mowa w art. 106i ust. 1.

W odniesieniu do dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów dokonywanej w trybie egzekucji przez komorników sądowych wykonujących czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu - w odniesieniu do otrzymanej kwoty - niezależnie od tego kiedy ta zapłata nastąpi: przed przeniesieniem własności towaru czy też po tym przeniesieniu - art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ust. 6 i 8 ustawy o VAT.

Reasumując Wnioskodawca (komornik sądowy) jako płatnik podatku nie będzie zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku od towarów i usług, gdyż transakcja sprzedaży praw wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomościach budynków będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Wnioskodawca (komornik sądowy) będzie zobowiązany do wystawienia faktury z zastosowaniem zwolnienia od podatku VAT z tytułu przedmiotowej sprzedaży, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy nieruchomości, a jeżeli otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem przedmiotowej dostawy, fakturę wystawi nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzyma całość lub część zapłaty od nabywcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy (komornika sądowego) przedstawione we wniosku, należy uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.