ITPP3/4512-103/15/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 28 maja 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w tym podatku związanych dostawami towarów dokonywanymi poza terytorium kraju - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w tym podatku związanych dostawami towarów dokonywanymi poza terytorium kraju.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. z siedzibą w..., woj.... (spółka matka) - dalej jako "Spółka" - posiada podmiot zależny... z siedzibą na terytorium Ukrainy - dalej jako "podmiot zależny" - ze 100% udziałem. Podmiot zależny działa na zasadach spółki prawa handlowego z pełną osobowością prawną i wykonuje na zlecenie Spółki produkcję węgla drzewnego oraz brykietu węgla drzewnego. Całość produkcji - jako towar handlowy - Spółka kupuje od podmiotu zależnego i sprzedaje na terytorium Unii Europejskiej. Do chwili obecnej całość operacji gospodarczych w ramach grupy kapitałowej odbywała się przez polskie przejścia graniczne i z rozliczeniem podatku od towarów i usług nie było żadnych problemów.

Spółka zamierza w przyszłości wyroby (towary) zamówione i wyprodukowane na Ukrainie sprzedawać bezpośrednio do Rumunii, przez przejście graniczne pomiędzy Ukrainą a Rumunią. Transport towarów przebiegał będzie bezpośrednio pomiędzy podmiotem zależnym a kontrahentem z siedzibą na terytorium Rumunii. Spółka będzie zlecać transport i płacić za wykonaną usługę. Transakcje między podmiotami odbywać się będą z wykorzystaniem zasad opisanych w "Intercomers 2010" i będą miały charakter trójstronnej transakcji w łańcuchu dostaw. Zostaną zrealizowane dwie dostawy:

* pierwsza między podmiotem zależnym a Spółką - zrealizowana na zasadach EXW, będąca jednocześnie dostawą ruchomą;

* druga między Spółką a odbiorcą finalnym towaru z Rumunii - zrealizowana na zasadach DAP, będąca jednocześnie dostawą nieruchomą.

W ramach transakcji trójstronnej podmiot zależny będzie eksporterem towaru z Ukrainy a Spółka importerem towaru na terytorium Rumunii, działającym w ramach rumuńskich regulacji podatkowych, ale z numerem identyfikacyjnym VAT UE nadanym przez polską administrację podatkową. Import towarów wykonany przez Spółkę nie może być uznany za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i podlega zgodnie z zasadami obowiązującymi w Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kraju, w którym następuje wprowadzenie na jej obszar, według stawek obowiązujących w tym kraju w relacji do wartości celnej towaru. Zgodnie z 112 Dyrektywą UE, podatek od towarów i usług należy płacić w miejscu powstania obowiązku zapłaty cła. Spółka płaci za transport i dostarczenie towaru w oznaczone miejsce na terytorium Rumunii, a towar jest przemieszczany między Ukrainą a Rumunią. VAT zapłacony przez Spółkę na przejściu granicznym między Ukrainą a Rumunią jest zatem związany z czynnością przewozu towarów. Dopuszczenie towarów do obrotu ma miejsce na terytorium Rumunii. Miejscem wykonania czynności celnych i opodatkowania przedmiotowych dostaw jest Rumunia, a zatem Spółka byłaby zobowiązana uzyskać numer indentyfikacyjny VAT UE dla celów rozliczenia podatku w Rumunii, gdyby rozliczała tą transakcję jako dostawę krajową zrealizowaną w Rumunii. Rozliczenie VAT w Rumunii przejął jednak rumuński odbiorca towaru.

Na granicy ukraińsko-rumuńskiej Spółka dokonywała będzie odprawy celnej i będzie otrzymywała SAD z wyliczonymi należnościami celnymi oraz podatkiem od towarów i usług. Podatek od towarów i usług podlegał będzie zapłacie według zasad obowiązujących w Rumunii i Spółka musi go zapłacić wraz z "czynnościami celnymi".

Opisana transakcja trójstronna nie powoduje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w Polsce, gdyż wszystkie transakcje wykonywane są na terytorium Rumunii, a podatek od towarów i usług ma charakter terytorialny. Rozliczenie VAT na terytorium Rumunii przejmuje odbiorca towaru posiadający siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym kraju. Spółka nie posiada siedziby ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rumunii. Ponosi natomiast w Polsce koszty związane z realizacją sprzedaży do odbiorcy rumuńskiego. Są to głównie koszty transportu towarów do finalnego odbiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka może w opisanej sytuacji zastosować stawkę 0% na fakturze wystawionej na rzecz podmiotu rumuńskiego lub podatku tego w ogóle nie naliczać?

2. Czy procedura zwrotu podatku od towarów i usług zapłaconego na granicy ukraińsko-rumuńskiej jest możliwa w oparciu o art. 89 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

3. Czy umieszczenie w pozycjach deklaracji VAT-7 (w poz. 11) operacji dostawy towarów na terytorium Rumunii jest właściwe?

4. Czy - jeżeli Spółka będzie zobowiązana do wykazania obrotu w poz. 11 deklaracji VAT-7 w Polsce - to za moment zrealizowania sprzedaży w ramach dostawy DAP uznać należy dzień dostarczenia towarów do magazynu odbiorcy rumuńskiego?

Zdaniem Spółki:

1. Mimo, że towar fizycznie nie trafia bezpośrednio do Spółki, to jednak zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawy dokonał także polski podmiot uczestniczący w łańcuchu dostaw. Przy transakcji łańcuchowej przyjmuje się założenie, że dla każdej transakcji handlowej odrębnie ustalone jest miejsce dostawy - art. 22 ust. 2 ustawy. Zatem w świetle tego przepisu oraz zasad EXW opisanych w "Intercomers 2010" to Spółka jest importerem towaru na terytorium Rumunii, a pierwsza dostawa zrealizowana jest w magazynie dostawcy, tj. podmiotu zależnego na Ukrainie (spółka córka). Z kolei w wyniku dostawy zrealizowanej przez Spółkę na zasadzie DAP dla podmiotu rumuńskiego "momentem" drugiej dostawy jest magazyn finalnego odbiorcy w Rumunii. Druga dostawa nie łączy się z przemieszczeniem towarów - jest dostawą nieruchomą. W relacji Spółka odbiorca z Rumunii, Spółka realizuje sprzedaż oraz dostawę krajową towarów na terytorium Rumunii i nie może zastosować na fakturze wystawionej na rzecz podmiotu rumuńskiego stawki VAT 0%. Skoro tak, to Spółka nie powinna naliczać w ogóle podatku od towarów i usług, gdyż nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rumunii oraz nie występują w tej transakcji czynności opodatkowane w Polsce, przesuwając obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług na finalnego odbiorcę towarów z Rumunii, który powinien ten podatek rozliczyć według zasad obowiązujących w Rumunii. Skoro Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rumunii, to dla potrzeb przeprowadzenia transakcji trójstronnej nie ma potrzeby rejestracji w celu rozliczenia VAT w Rumunii, ani też nie ma potrzeby uzyskania rumuńskiego NIP.

2. Jeżeli tak, to VAT zapłacony przez Spółkę na granicy ukraińsko-rumuńskiej w momencie importu towarów do Rumunii podlega zwrotowi przez organy podatkowe Rumunii, z wykorzystaniem procedury wynikającej z art. 89 pkt 1a ustawy o podatku od towarów i usług, za pośrednictwem polskiego urzędu skarbowego, właściwego dla miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Wynika to z faktu, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie ma stałego miejsca prowadzenia tejże działalności oraz nie jest rezydentem na terytorium Rumunii.

3. Dostawę towarów zrealizowaną na terytorium Rumunii, Spółka powinna wykazać w deklaracji VAT-7, w pozycji 11.

4. Obowiązek wykazania transakcji w deklaracji VAT-7 w dostawie zrealizowanej według DAP (Intercomers 2010) powstanie z dniem dostarczenia towaru na terytorium Rumunii do magazynu nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej zwaną "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach (art. 7 ust. 8 ustawy).

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się - co do zasady - terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju Unii Europejskiej.

Stosownie do brzmienia art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W świetle art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W tym miejscu podkreślić należy, że podatek od towarów i usług jest daniną o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu nim w danym państwie (na terytorium) podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane - na tle przepisów o miejscu świadczenia - za wykonane w tym państwie (na terytorium). Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m.in. w rozdziale 1 (Miejsce świadczenia przy dostawie towarów) działu V (Miejsce świadczenia) ustawy.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

(...).

Jak stanowi art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W świetle ust. 3 ww. artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (art. 22 ust. 4 ustawy).

Co do zasady - w świetle art. 26a ust. 1 ustawy - miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Przepis ten wprowadza dwa podstawowe warunki prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami "eksportowymi", a także z dostawą towarów za granicę. Pierwszym z nich jest to, aby hipotetycznie - w przypadku wykonywania takich samych dostaw w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem dostawy dokonywane poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej. Drugi z tych warunków dotyczy posiadania przez podatnika dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności opodatkowanych poza terytorium kraju i ich związek z importem lub nabyciem towarów i usług na terenie kraju.

W świetle w art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2015 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Zgodnie z delegacją zawartą w ust. 14 tego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Powyższa delegacja została zrealizowana przez wydanie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 394) - dalej rozporządzenie.

Jak stanowi § 1 pkt 1 rozporządzenia, określa się wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą", stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia, deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7K), o której mowa w art. 99 ust. 2 lub 3 ustawy, stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia, i deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7D), o której mowa w art. 99 ust. 3 ustawy, stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia, oraz objaśnienia do tych deklaracji, stanowiące załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Według pkt 3 (część C) zał. nr 4 do rozporządzenia: w poz. 11 deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Stosownie do treści przepisu art. 170 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) - dalej jako "Dyrektywa" - wszyscy podatnicy, którzy, w rozumieniu art. 1 dyrektywy 86/560/EWG, art. 2 pkt 1 i art. 3 dyrektywy 2008/9/WE oraz art. 171 niniejszej dyrektywy, nie mają siedziby w państwie członkowskim, w którym nabywają towary i usługi lub importują towary podlegające VAT, mają prawo otrzymać zwrot tego podatku, o ile te towary i usługi są wykorzystywane do celów następujących transakcji:

Zwrot VAT podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim, w którym nabywają towary i usługi lub importują towary podlegające VAT, lecz którzy mają siedzibę w innym państwie członkowskim, dokonywany jest zgodnie z procedurą określoną w dyrektywie 2008/9/WE (art. 171 Dyrektywy).

Z dniem 1 stycznia 2010 r. system zwrotu podatku podatnikom z innych państw członkowskich istotnie się zmienił. Zmiany te w dużej mierze są implementacją Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim (Dz.Urz.UE.L z dnia 20 lutego 2008 r.) - dalej jako "Dyrektywa 2008/9/WE".

Według art. 1 Dyrektywy 2008/9/WE, niniejsza dyrektywa określa szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej (VAT), przewidzianego w art. 170 dyrektywy 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby na terytorium państwa członkowskiego zwrotu, którzy spełniają warunki określone w art. 3.

W świetle art. 3 Dyrektywy 2008/9/WE, niniejsza dyrektywa ma zastosowanie do wszystkich podatników niemających siedziby w państwie członkowskim zwrotu, którzy spełniają następujące warunki:

ii. dostawy towarów i usług na rzecz osoby zobowiązanej do zapłaty VAT zgodnie z art. 194-197 i art. 199 dyrektywy 2006/112/WE.

Jak uznał TSUE w wyroku z dnia 25 października 2012 r. Daimler AG (C-318/11) i Widex A/S (C-319/11) przeciwko Skatteverket, "Należy zaznaczyć wreszcie, że art. 1 ósmej dyrektywy oraz art. 3 lit. b) dyrektywy 2008/9 wprost uzależniają prawo do zwrotu podatku VAT od braku dostaw i świadczenia usług uważanych za dostarczane lub świadczone w państwie członkowskim zwrotu, gdy podatnik nie ma w tym państwie ani siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z których dokonywane są transakcje gospodarcze, albo, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie ma tam stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu.

Rzeczywista realizacja transakcji podlegających opodatkowaniu w państwie zwrotu stanowi również wspólną przesłankę wyłączenia prawa do zwrotu niezależnie od tego czy wnioskodawca ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie".

Z dniem 1 stycznia 2010 r. minął termin implementacji w poszczególnych państwach członkowskich Dyrektywy 2008/9/WE. Dyrektywa ta wprowadziła nowe zasady ubiegania się o zwrot w państwach członkowskich. Istotą zmian jest to, że wniosek o zwrot składany jest w państwie członkowskim siedziby (miejsca zamieszkania) podatnika - a nie jak dotychczas w państwie dokonywania zakupów - oraz to, że składany jest w formie elektronicznej.

Stosowne regulacje implementujące postanowienia Dyrektywy 2008/9/WE wprowadzono także do polskich przepisów. Są one zawarte w art. 89 ustawy. Są w nim również wskazane regulacje dotyczące nowych zasad zwrotu polskiego podatku od towarów i usług dla podatników z innych państw członkowskich.

Jak stanowi art. 89 ust. 1h ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 15, ubiegający się o zwrot podatku od wartości dodanej w odniesieniu do nabytych przez niego towarów i usług lub w odniesieniu do zaimportowanych przez niego towarów wykorzystywanych do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium kraju, składa wniosek za pomocą środków komunikacji elektronicznej o dokonanie takiego zwrotu za pośrednictwem właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego do właściwego państwa członkowskiego.

Według ust. 8 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, informacje, jakie powinien zawierać wniosek, o którym mowa w ust. 1h, sposób opisu niektórych informacji, a także warunki i termin składania wniosków, uwzględniając:

Realizując delegację ustawową zawartą w art. 89 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 4 grudnia 2014 r. w sprawie wniosków o zwrot podatku od wartości dodanej naliczonego w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1803) - obowiązujące od dnia 1 stycznia 2015 r.

Według art. 106a pkt 2 lit. a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału ("Faktury") stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna m.in. zawierać:

(...).

(...).

Według art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka posiada podmiot zależny na terytorium Ukrainy. Podmiot zależny na zlecenie Spółki produkuje węgiel drzewny oraz brykiet węgla drzewnego. Wyroby zamówione i wyprodukowane na Ukrainie Spółka zamierza sprzedawać bezpośrednio do Rumunii (przez przejście graniczne między Ukrainą a Rumunią). Spółka nie posiada siedziby, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rumunii. Nie prowadzi tam działalności gospodarczej. Zostaną zrealizowane dwie dostawy:

* pierwsza między podmiotem zależnym a Spółką - zrealizowana na zasadach EXW, będąca jednocześnie dostawą ruchomą;

* druga między Spółką a odbiorcą finalnym towaru z Rumunii - zrealizowana na zasadach DAP, będąca jednocześnie dostawą nieruchomą.

Na granicy ukraińsko-rumuńskiej Spółka dokonywała będzie odprawy celnej i otrzyma SAD z wyliczonymi należnościami celnymi oraz podatkiem od towarów i usług. Podatek ten podlegał będzie zapłacie według zasad obowiązujących w Rumunii i Spółka musi go zapłacić wraz z "czynnościami celnymi". Spółka ponosi w Polsce koszty związane z realizacją sprzedaży do odbiorcy rumuńskiego. Są to głównie koszty transportu towarów do finalnego odbiorcy.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwości dotyczące skutków w VAT związanych ww. dostawami towarów dokonywanymi poza terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy że:

1. ze względu na zasadę terytorialności obowiązującą w systemie VAT dostawy węgla drzewnego oraz brykietu węgla drzewnego, które będą dokonywane przez Spółkę na terytorium Republiki Rumunii nie będą podlegały VAT w Polsce, bo nie mogą być objęte jurysdykcją polskich przepis regulujących ten podatek. Na gruncie tych dostaw nie wystąpi żadna z transakcji (dotyczących dostaw), o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. Zatem do tych czynności nie może mieć zastosowania żadna ze stawek obowiązujących w krajowym systemie VAT, w tym stawka, o której mowa w art. 42 ust. 1 ustawy. Faktury, którymi Spółka będzie zobowiązana dokumentować dostawy ww. towarów dokonywane na terytorium Republiki Rumunii nie powinny (obok innych wyłączeń i dodatkowych wymogów) zawierać kwoty podatku (por. art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy);

2. Spółka spełni (jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego) warunki podmiotowe i przedmiotowe, aby ubiegać się o zwrot podatku naliczonego z tytułu rozliczenia importu ww. towarów na terytorium Republiki Rumunii, w trybie art. 89 ust. 1h i nast. ustawy (a nie jak błędnie uznała na podstawie art. 89 ust. 1a ustawy). Jak bowiem zadeklarowała we wniosku " (...) nie prowadzi działalności gospodarczej, nie ma stałego miejsca prowadzenia tejże działalności oraz nie jest rezydentem na terytorium Rumunii". Ten stan musi być utrzymany w każdym z tzw. okresów zwrotu;

Niezależne od powyższych ustaleń zastrzec trzeba, że skoro ww. dostawy nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to o ewentualnych obowiązkach rejestracyjnych funkcjonujących w Republice Rumunii, podmiocie zobowiązanym do rozliczenia podatku, sposobie rozliczania, jego wysokości (itd.) decydować będą przepisy rumuńskiego prawa podatkowego. W związku z czym niniejsza interpretacja indywidualna nie obejmuje oceny stanowiska Spółki w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.