ITPP3/443-67a/12/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu 20 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia do wyrobów węglowych zakupionych dla potrzeb prowadzonej działalności rolniczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lutego 2012 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia do wyrobów węglowych zakupionych dla potrzeb prowadzonej działalności rolniczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia jest spółdzielnią wielozadaniową. Dominującym przedmiotem działalności jest produkcja roślinna oraz chów drobiu rzeźnego. Do prowadzenia gospodarstwa rolnego wykorzystuje szereg budynków gospodarczych. Do celów produkcji roślinnej wykorzystuje: magazyny oraz warsztat naprawczy sprzętu rolniczego wykorzystywanego w uprawach (ciągniki, kombajny, przyczepy, agregaty uprawowe i inne rolnicze). Chów drobiu odbywa się w sześciu kurnikach. Spółdzielnia prowadzi również warsztat wytwórczy, wykonujący części zamienne do paszociągów oraz świadczący usługi naprawcze na potrzeby własne (chów drobiu) oraz sporadycznie "na zewnątrz". Wszystkie te obiekty ogrzewane są z jednego urządzenia grzewczego (kotłownia). Wymagania grzewcze związane z chowem drobiu są bardzo wysokie, szczególnie w pierwszym okresie chowu - przy wstawieniu piskląt do obiektu. W pozostałych obiektach, w tym w warsztacie wytwórczym, utrzymuje się minimalną temperaturę zgodną z przepisami bhp. Spółdzielnia posiada również budynek administracyjny z oddzielną kotłownią. Obiekt ten służy zarówno produkcji rolnej, jak i pozarolniczej (pozostała działalność oraz dzierżawa części pomieszczeń).

Do ogrzania ww. pomieszczeń Spółdzielnia wykorzystuje wyroby węglowe, które na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym od 2 stycznia 2012 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zgodnie z art. 31a ust. 2 ww. ustawy, zwolnieniem od tego podatku objęte są wyroby węglowe zużywane do prowadzenia niektórych rodzajów działalności gospodarczej, m.in. w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb leśnictwie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, pojecie "prace rolnicze" można odnieść do pojęcia działalności rolniczej wg definicji ujętych w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15listopada 1984 r. o podatku rolnym i art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W związku z zapisami ww. ustaw Spółdzielnia uważa, że chów drobiu rzeźnego (produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego), a także działalność warsztatu wytwórczego służąca tej produkcji i działalność warsztatu naprawczego służąca produkcji roślinnej oraz obsługa administracyjna (biuro) służąca zarówno produkcji roślinnej i drobiarskiej mieści się w pojęciu "prace rolnicze" ujętym w art. 31a ust. 2 pkt 6 o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy).

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem CN ex 2701 wymieniono: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. W kolejnej pozycji tego załącznika (tj. poz. 20) pod kodem CN ex 2702 wymieniono: węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych. Natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy: "ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu".

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (ust. 2 pkt 9 ww. artykułu).

Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zasadą jest zatem, iż obrót wyrobami węglowymi jest objęty systemem podatku akcyzowego, niemniej prawodawca przewidział liczne wyłączenia od tej zasady.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2.

Stosownie do treści art. 31a ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3 (ust. 4 ww. artykułu).

W myśl ust. 5 artykułu, ewidencja, o której mowa w ust. 4, może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia.

Ewidencja, o której mowa w ust. 4 tegoż artykułu, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych (ust. 6 artykułu).

Zgodnie z ust. 7 artykułu, ewidencja, o której mowa w ust. 4, oraz dokument dostawy powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów zwolnionych i sposób jej prowadzenia, określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 z późn. zm.).

Ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje pojęcia "prac rolniczych". W związku z powyższym należy odwołać się do znaczenia potocznego ww. pojęcia. "Rolniczy" to odnoszący się do rolnictwa, rolnika; zajmujący się rolnictwem, mający zastosowanie w rolnictwie. "Rolnictwo" to dziedzina gospodarki, obejmująca uprawę roślin oraz hodowlę zwierząt gospodarskich (Bogusław Dunaj, Język polski. Współczesny słownik języka polskiego, Langencheidt, Warszawa 2007, T 2, s. 1546). Tym samym uznać należy, że "prace rolnicze" to takie prace, które związane są z działalnością gospodarczą, obejmującą uprawę roślin oraz hodowlę zwierząt gospodarskich. Stosując wykładnię systemową zewnętrzną, w wyjaśnieniu pojęcia "prac rolniczych", odwołać się można także do definicji działalności rolniczej, zawartej w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalność rolnicza to działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb (...). Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nienośnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym (ust. 3 ww. artykułu).

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

Podmiot zużywający to - w świetle art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a) ustawy o podatku akcyzowym - podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Wykładnia ww. regulacji prowadzi do wniosku, że warunkiem zasadności zastosowania zwolnienia do wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, jest ich docelowe zużywanie, tj. w pracach rolniczych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że nabyte wyroby węglowe korzystają ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, jednakże tylko w takim zakresie w jakim zużywane są w pracach rolniczych (fermowy chów drobiu rzeźnego). W tej bowiem sytuacji wyrób ten jest zużywany zgodnie z celem (przeznaczeniem) określonym w tym przepisie. Nabyte wyroby węglowe, zużywane do ogrzewania warsztatu naprawczego i warsztatu wytwórczego oraz biura nie korzystają ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, ponieważ nie są zużywane w pracach rolniczych. Warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych, o której mowa w ust. 4 ww. artykułu.

Niezależnie od powyższego należy zastrzec, iż według art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.