ITPP3/443-415/13/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 3 września 2013 r.), uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia VAT od nabycia pojazdu wolnobieżnego MELEX wraz z przyczepą - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 września 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia VAT od nabycia pojazdu wolnobieżnego MELEX wraz z przyczepą.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nadleśnictwo jest jednostką organizacyjną Lasów Państwowych. Zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa. Jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Nadleśniczy, na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 z późn. zm.), prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, gospodarka leśna to działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy, Nadleśnictwo zobowiązane jest do prowadzenia trwale zrównoważonej gospodarki leśnej zmierzającej do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwale zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, obecnie i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów. W myśl przepisów art. 8 ustawy, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad: powszechnej ochrony lasów, trwałości utrzymania lasów, ciągłości i zrównoważonego wykorzystania wszystkich funkcji lasów, powiększenia zasobów leśnych.

Nadleśnictwo w dniu 31 grudnia 2012 r. nabyło pojazd typu MELEX z przyczepą osobową. Jest to pojazd wolnobieżny, w związku z czym - w ocenie Wnioskodawcy - nie podlega obowiązkowi rejestracji ani homologacji. Zgodnie z art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. prawo o ruchu drogowym, pojazdem wolnobieżnym jest pojazd silnikowy, którego konstrukcja ogranicza prędkość jazdy do 25 km/h, z wyłączeniem ciągnika rolniczego. Natomiast stosownie do § 51 rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 kwietnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, pojazd wolnobieżny oznakowany jest trójkątną wyróżniającą się oraz odpowiednią tabliczką umieszczoną na prawym boku pojazdu. MELEX jest pojazdem przeznaczonym do przewozu 6 osób z kierowcą, natomiast przyczepa przystosowana jest do przewozu 8 osób.

Pojazd porusza się po drogach wewnętrznych Nadleśnictwa i jest wykorzystywany do przewozu osób w ramach działalności gospodarczej podstawowej, tj. kontroli i szkoleniach z zakresu klasyfikacji drewna, "monitorowania szkód w uprawach leśnych od zagrożeń", realizacji zadań z zakresu certyfikacji, a także edukacji przyrodniczo-leśnej i ochrony przeciwpożarowej.

W ocenie Nadleśnictwa, w stosunku do nabytego pojazdu nie mają zastosowania ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym - dalej ustawa zmieniająca VAT, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Nadleśnictwo jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 wymienionej ustawy. Zgodnie z ust. 2 cyt. artykułu (w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 kwietnia 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nadleśnictwo wskazuje, że Lasy Państwowe są strategicznymi zasobami naturalnymi kraju, co wynika m.in. z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 2001 r. o zachowaniu narodowego charakteru strategicznych zasobów naturalnych kraju. Z tych zasobów naturalnych nadleśnictwo, w wyniku prowadzenia gospodarki leśnej na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, pozyskuje i sprzedaje towary w postaci m.in. drewna choinek, sadzonek (produkt zagospodarowania lasu). Dostawa wymienionych i innych produktów, pozyskanych z tych zasobów naturalnych (lasu) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Nadleśnictwo odliczyło VAT od zakupu przedmiotowego pojazdu z przyczepą, uznając, że przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż zachodzi związek z czynnościami/obrotem opodatkowanym. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nadleśnictwo wskazuje ponadto, że realizując zadania wynikające z art. 8 ustawy o lasach, ponosi wydatki, które stanowią koszty działalności podstawowej w rozumieniu § 4 ust. 1 pkt 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe i dotyczą zagospodarowania lasu. Wydatki te można powiązać z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, bowiem wykazują one związek z prowadzoną działalnością Nadleśnictwa.

W związku z wezwaniem do uzupełnienia stanu faktycznego poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego Zainteresowany wskazał, że w jego ocenie, czynności opodatkowane, w ramach których wykorzysta nabyty pojazd typu MELEX z przyczepą to:

Szkolenia z zakresu brakarstwa drewna - prowadzone 4 do 6 razy w roku terenowe ćwiczenia dla 10-12 pracowników terenowych Służby Leśnej, doskonalące z zakresu sortymentacji drewna, mające znaczenie dla osiągnięcia wysokich cen podczas sprzedaży drewna.

Ograniczanie szkód poprzez monitorowanie zachowań i określenie szlaków migracji zwierzyny.

Ochrona lasów przed pożarami. Patrolowanie terenów leśnych Melexem w okresie szczególnego zagrożenia, gdy wjazd pojazdem spalinowym może być potencjalnym niebezpieczeństwem dla lasów. Jest to działanie mające również znaczenie edukacyjne. Pożary to jedno z najważniejszych zagrożeń dla trwałości lasów, a tym samym i uzyskania przychodów ze sprzedaży drewna.

Pojazd elektryczny będzie również wykorzystywany przez Straż Leśną w przypadku konieczności przeprowadzenia akcji przeciwko kłusownikom oraz defraudantom drewna w lesie. Corocznie kradzieże drewna, często trudne do wykrycia uszczuplają przychody z tytułu sprzedaży drewna.

Melex wraz z przyczepą zamierza wykorzystywać do edukacji przyrodniczo-leśnej nakierowanej głównie na problematykę ochrony zasobów leśnych, która jest jednym z ważniejszych determinantów stabilizacji ekonomicznej.

Zdaniem Nadleśnictwa, tego typu pojazdy będą w coraz większym zakresie znajdować zastosowanie w gospodarce leśnej, służąc przede wszystkim uzyskaniu przychodów z działalności opodatkowanej VAT. W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zakup pojazdu MELEX służy działalności gospodarczej nadleśnictwa, tj. służy sprzedaży opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności podstawowej z zakresu gospodarki leśnej - zagospodarowania lasu. Nadleśnictwo wskazuje przy tym, że istnieje związek między wydatkami (w tym przypadku nabyciem przedmiotowego pojazdu wraz z przyczepą) a konkretnymi czynnościami opodatkowanymi - działalnością Nadleśnictwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy Nadleśnictwu przysługuje prawo do odliczenia VAT od nabycia pojazdu wolnobieżnego MELEX wraz z przyczepą osobową.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Nadleśnictwa, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zakup pojazdu MELEX służy działalności gospodarczej Nadleśnictwa tj. służy sprzedaży opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności podstawowej z zakresu gospodarki leśnej - zagospodarowania lasu. Potwierdzeniem, że odliczenie podatku naliczonego dotyczy także wydatków (zakupu towarów i usług), które nie mogą zostać powiązane z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, ale jednocześnie wykazują one związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą są orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 485/10, wyrok z dnia 16 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 2105/08, wyrok z dnia 12 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 691/09, wyrok z dnia 14 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1834/09, wyrok z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 246/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Należy wskazać, że warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia z dnia 28 września 1991 r. o lasach (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 z późn. zm.), trwale zrównoważona gospodarka leśna to działalność zmierzającą do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 wymienionej ustawy, trwale zrównoważoną gospodarkę leśną prowadzi się według planu urządzenia lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu (...). Stosownie do art. 8 powołanej ustawy, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad:

W celu realizacji trwale zrównoważonej gospodarki leśnej, zgodnie z art. 13a ust. 1 ww. ustawy, Lasy Państwowe obowiązane są w szczególności do:

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, właściciele lasów są obowiązani do trwałego utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania, a w szczególności do:

W Lasach Państwowych, zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, tworzy się Służbę Leśną. Do Służby Leśnej zalicza się pracowników zajmujących się:

Z kolei, zgodnie z art. 54 cyt. ustawy, Lasy Państwowe otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na zadania zlecone przez administrację rządową, a w szczególności na:

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Nadleśnictwo nabyło pojazd MELEX z przyczepą osobową. Jest to pojazd wolnobieżny, w związku z czym - w ocenie Wnioskodawcy - nie podlega obowiązkowi rejestracji ani homologacji. Pojazd porusza się po drogach wewnętrznych Nadleśnictwa i jest wykorzystywany: w procesie szkolenia z zakresu brakarstwa drewna dla pracowników Służby Leśnej, w ograniczaniu szkód poprzez monitorowanie zachowań zwierzyny i określenie szlaków ich migracji, patrolowanie terenów leśnych w okresie szczególnego zagrożenia przeciwpożarowego, przez Straż Leśną w przypadku konieczności przeprowadzenia akcji przeciwko kłusownikom oraz defraudantom drewna w lesie oraz do szeroko pojętej edukacji przyrodniczo-leśnej.

W ocenie Nadleśnictwa, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zakup pojazdu MELEX wraz z przyczepą służy działalności gospodarczej nadleśnictwa, tj. służy sprzedaży opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności podstawowej z zakresu gospodarki leśnej - zagospodarowania lasu. Nadleśnictwo wskazuje, że istnieje związek między wydatkami a konkretnymi czynnościami opodatkowanymi - działalnością Nadleśnictwa.

Zdaniem tutejszego organu z analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie wynika, aby nabyte w ramach realizowanego projektu towary miały związek z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Nadleśnictwo.

W przedmiotowym wniosku wskazano, że przedmiotowy pojazd wraz z przyczepą nabyto w celu prowadzenia szkoleń pracowników Służby Leśnej, monitorowanie zachowań i szlaków migracji zwierzyny, patrolowania terenów leśnych, przeprowadzenia akcji przeciwko kłusownikom oraz defraudantom drewna oraz do edukacji przyrodniczo-leśnej.

W związku z powyższym należy przyjąć, że nabyte towary służą do prowadzenia zrównoważonej gospodarki leśnej - art. 7-8 ustawy o lasach. Zatem trudno uznać, że nabycie przedmiotowych towarów przyczynia się - w sposób choćby pośredni - do wzrostu przychodów ze sprzedaży drewna.

W ocenie tut. organu, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nabycie przedmiotowego pojazdu z przyczepą nie służy działalności opodatkowanej Nadleśnictwa, lecz ma związek wyłącznie z działalnością statutową Nadleśnictwa, czyli realizacją ustawowych obowiązków, w zakresie których nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, skoro nabyte towary nie służą czynnościom opodatkowanym, to w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków.

Końcowo wskazać należy, że przywołane we wniosku orzecznictwo sądów administracyjnych nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż dotyczy możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług, które nie mogą zostać powiązane z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, ale jednocześnie wykazują związek z prowadzoną przez podatnika opodatkowaną działalnością gospodarczą - co w przedmiotowej sprawie nie zachodzi. Z kolei, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 30 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 446/12 w zbliżonej sytuacji podzielił argumenty tutejszego organu i oddalił skargę.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.