ITPP3/443-342/13/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 24 września 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz do dostawy posadowionych na nich budynków i budowli - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz do dostawy posadowionych na nich budynków i budowli.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej o łącznej pow. 1,3978 ha (ośrodek wypoczynkowy), na którą składają się działki nr:

* 130/3 - rodzaj użytków - B, pow. użytków 0,0376 ha, rodzaj zabudowy - parking, kostka brukowa;

* 130/5 - rodzaj użytków - B, pow. użytków 0,1050 ha, rodzaj zabudowy - parking, kostka brukowa;

* 130/6:

* 134/3 - rodzaj użytków - Ls, pow. użytków 0,0635 ha, rodzaj zabudowy - budynek gospodarczy.

Ww. obiekty budowlane spełniają wymogi określone dla budynków i budowli, zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.). Zostały wybudowane w 1958 r., a rozbudowa i modernizacja przypadały na lata 1999, 2004 i 2005. Od chwili wejścia w posiadanie przedmiotowych obiektów budowlanych tj. 1 października 2010 r. do chwili obecnej, Spółka nie ponosiła żadnych wydatków (nakładów) na żaden z ww. budynków lub budowli, związanych z ich ulepszeniem lub remontem.

Działki znajdują się na obszarze oznaczonym symbolem 08 UZ - zabudowa uzdrowiskowa z usługami zdrowia, który był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy. Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2011 r. stwierdzono nieważność uchwały w przedmiocie planu. Na dzień składania wniosku dla przedmiotowego terenu obowiązuje studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego wprowadzone uchwałą, zgodnie z którym teren oznaczony jest jako U - zabudowa związana z turystyką, wypoczynkiem, uzdrowiskiem.

Ośrodek wypoczynkowy stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa od 1993 r. i w takiej formie w 2009 r. w wyniku podziału spółki O. S.A., został przekazany do spółki E. S.A. oraz w 2010 r. został w tej formie przekazany aportem do Spółki. Ośrodek wypoczynkowy nie był od 1993 r. przedmiotem obrotu w myśl ustawy o VAT, tj. przedmiotem transakcji sprzedaży, dzierżawy, najmu, czy też leasingu, a przejście praw do obiektu następowało poprzez zmianę nazwy przedsiębiorstwa, podział spółki lub aport do innej spółki w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdarzenie przyszłe dotyczy sprzedaży ośrodka wypoczynkowego jako obiektu (nieruchomości), a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

* Czy w opisanym stanie faktycznym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa całej przedmiotowej nieruchomości.

* Czy też dostawa całej przedmiotowej nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Spółki, która odwołała się do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w opisanym zdarzeniu przyszłym zasadnym będzie przyjęcie, że cała nieruchomość podlegać będzie zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z uwagi na to, że przedmiotem rozporządzenia jest nieruchomość zabudowana obiektami wybudowanymi w 1958 r., przy czym:

Tym samym budynki i budowle podlegają zwolnieniu, a zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy ("W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu") również grunt korzysta ze zwolnienia.

Zgodnie z definicją art. 2 ust. 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły, co najmniej 30% wartości początkowej. Z uwagi na to, że przedmiotowa nieruchomość stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa była - zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy - wyłączona spod jej działania oraz nie nastąpiło oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Spółce nie przysługuje zwolnienie z tytułu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b) ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej ustawa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(...)

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Z kolei w myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca definiuje pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany albo zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Według ust. 7a ww. artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (ośrodek wypoczynkowy) o łącznej pow. 1,3978 ha, na którą składają się cztery zabudowane działki. Obiekty posadowione na działkach zostały wybudowane w 1958 r., a ich rozbudowa i modernizacja przypadły na lata 1999, 2004 i 2005. Od chwili wejścia w posiadanie przedmiotowych obiektów budowlanych (tekst jedn.: od 1 października 2010 r. do chwili obecnej) Spółka nie ponosiła żadnych wydatków (nakładów) związanych z ich ulepszeniem lub remontem. Przy nabyciu ww. nieruchomości (w ramach nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od 1993 r. ośrodek wypoczynkowy stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W 2009 r. w takiej formie (w wyniku podziału spółki O. S.A.) został przekazany do spółki E. S.A. a w 2010 r. w tej samej formie został przekazany Spółce jako aport. Od 1993 r. ośrodek wypoczynkowy nie był przedmiotem obrotu w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przedmiotem transakcji sprzedaży, dzierżawy, najmu, czy też leasingu, a przejście praw do obiektu następowało poprzez zmianę nazwy przedsiębiorstwa, podział spółki lub aport do innej spółki w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zastosowania zwolnienia od podatku do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz do dostawy posadowionych na nich budynków i budowli.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów potwierdzić należy pogląd Spółki, że dostawa obiektów budowlanych, o których mowa we wniosku, nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Będzie miała bowiem miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, skoro od 1993 r. obiekt te nie były przedmiotem żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu. Podstawą zwolnienia planowanej przez Spółkę dostawy ww. obiektów budowlanych będzie natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż od chwili wejścia w ich posiadanie (tekst jedn.: od 1 października 2010 r. do chwili obecnej) Spółka nie poniosła żadnych wydatków (nakładów) związanych z ich ulepszeniem. Ponadto przy ich nabyciu (w ramach nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednak inaczej niż oceniła Spółka, podstawą zwolnienia dostawy gruntów, na których posadowione są obiekty budowlane opisane we wniosku, nie będzie art. 29 ust. 5 ustawy, a § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ten ostatni przepis - jako lex specialis - wprost odnosi się do zwolnienia od podatku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Taka właśnie sytuacja będzie miała miejsce na gruncie wniosku złożonego przez Spółkę.

Wobec tego - mimo, że Spółka prawidłowo uznała, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku - Jej stanowisko jako całość należało uznać za nieprawidłowe ze względu na podanie błędnej podstawy prawnej zwolnienia dostawy wieczystego użytkowania gruntu.

Ponadto wskazać należy, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Spółkę. Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.