ITPP3/443-243/12/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 20 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniach 21 stycznia 2013 r. (data wpływu 24 stycznia 2013 r.) oraz 24 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 21 stycznia 2013 r. (data wpływu 24 stycznia 2013 r.) oraz 24 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") zamierza przystąpić do usługi zarządzania płynnością finansową skierowaną do klientów korporacyjnych (dalej: "cash-pooling" lub "struktura") świadczonej przez bank z siedzibą w Szwecji (dalej: "Bank").Celem skorzystania z usługi jest optymalne wykorzystanie środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (dalej: "Uczestnik" lub "Uczestnicy") poprzez kalkulację odsetek od skonsolidowanego salda rachunków Uczestników struktury oraz ułatwienie pozyskania finansowania działalności od poszczególnych Uczestników wchodzących w skład grupy kapitałowej.

Umowa o prowadzenie rachunku bankowego w PLN podpisana została pomiędzy Spółką a oddziałem Banku w Polsce i oddziałem w Norwegii. Umowa ramowa o usługę cash-pooling została podpisana przez udziałowca Spółki - Spółkę... a oddziałem Banku w Norwegii. Spółka bierze udział w strukturze na podstawie podpisanej umowy uczestnictwa. Oddział Banku w Polsce nie bierze udziału w usłudze cash-poolingu a jedynie będzie procesował płatności na wniosek Oddziału Banku w Norwegii. Oddział Banku w Polsce jest zarejestrowany na potrzeby rozliczeń VAT.

Wnioskodawca jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p.") w stosunku do pozostałych Uczestników cash-poolingu.

Konsolidacja sald Uczestników ma charakter wirtualny, tzn. brak jest rzeczywistych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników w celu ich konsolidacji. W przypadku Wnioskodawcy, środki pieniężne są transferowane jedynie pomiędzy jego rachunkami bankowymi w Polsce oraz rachunkami w Szwecji, Finlandii i Norwegii. Wnioskodawca posiada rachunki bieżące prowadzone w PLN i EUR (dalej: "Rachunki w Oddziale Banku"). W strukturze nie biorą jednak bezpośrednio udziału rachunki prowadzone przez Oddział Banku. Tym samym, Wnioskodawca posiada rachunki bieżące w Banku, które są prowadzone w PLN i EUR przez centralę w Szwecji lub przez oddziały w Finlandii lub w Norwegii (dalej: "Rachunki zagraniczne"). Wnioskodawca posiada zatem dwa rachunki dla każdej waluty; jeden w Oddziale Banku, a drugi w Banku, który bierze udział bezpośrednio w strukturze. Środki z Rachunku zagranicznego mogą być transferowane z powrotem na Rachunek w Oddziale Banku, jak też mogą nie wracać na ten rachunek. Środki pieniężne Wnioskodawcy zgromadzone na Rachunku w Oddziale Banku będą transferowane na jego Rachunek zagraniczny prowadzony przez Bank w Szwecji, bądź oddział w Finlandii lub Norwegii. Zgodnie z postanowieniami umowy cash-poolingu, transfery środków pieniężnych będą wykonywane do ustalonej kwoty (ang. target balancing), tj. transfery z Rachunku w Oddziale Banku będą dokonywane w takiej wysokości, aby po ich zakończeniu znajdowała się na nim określona kwota.

Funkcjonowanie cash-poolingu będzie opierać się na operacjach realizowanych poprzez następujące rachunki:

* Rachunki w Oddziale Banku, z którego środki są transferowane na Rachunek zagraniczny tego samego Uczestnika;

* Rachunki zagraniczne prowadzone przez Bank, na które są przelewane środki pieniężne z Rachunków w Oddziale Banku tego samego Uczestnika;

* Rachunek Główny cash-poolingu, tj. rachunek wirtualny prowadzony przez Bank w wybranej walucie, na którym odzwierciedlane jest wirtualnie łączne saldo rachunków PLN oraz pozostałych rachunków walutowych prowadzonych przez Bank.

Konsolidacja będzie dokonywana na podstawie ustaleń wynikających z umowy cash-poolingu, np. każdego dnia roboczego o ustalonej porze, tygodniowo lub miesięcznie o ustalonej porze w ciągu dnia.

W zależności od postanowień umowy cash-poolingu, Bank będzie naliczać odsetki od salda dodatniego wynikającego z wirtualnej konsolidacji sald rachunków odzwierciedlonych na rachunkach w poszczególnych walutach lub Rachunku Głównym cash-poolingu. Odsetki będą alokowane Uczestnikom przez Bank według ustalonego klucza alokacji. Wszystkim Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy, przyznany zostanie łączny limit zadłużenia. Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł uzyskać od Banku kredyt w PLN (lub kredyt w innej walucie niż PLN określony jako równowartość kwoty zadłużenia w PLN) do wysokości dodatniego skonsolidowanego salda rachunków PLN. Wszyscy Uczestnicy posiadający rachunki PLN w Banku będą solidarnie odpowiedzialni za powstałe zadłużenie. Na skutek solidarnej odpowiedzialności, Uczestnicy, w tym Wnioskodawca, będą zatem wspólnie ponosić ciężar spłaty zadłużenia wraz z naliczonymi odsetkami od zadłużenia według ustalonego klucza.

Dzięki uczestnictwu w cash-poolingu, skala korzyści jakie uzyska Wnioskodawca od sald dodatnich występujących na Rachunkach zagranicznych (w wyniku alokacji odsetek) jest wyższa od kwot wynikających z oprocentowania, jakie mógłby uzyskać od środków zgromadzonych na rachunkach prowadzonych w PLN.

Techniczne przewalutowanie środków z PLN do waluty cash-poolingu (w przypadku, gdy jest inna niż PLN) w celu dokonania wirtualnej konsolidacji na Rachunku Głównym cash-poolingu będzie odbywać się na zasadach określonych w umowie cash-poolingu. Bank będzie pobierał opłatę za dokonanie przewalutowania.

Bank, jako podmiot świadczący usługę cash-poolingu, będzie pobierał wynagrodzenie od Uczestników na podstawie ustaleń zawartych w umowie cash-poolingu.

W związku z powyższym w uzupełnieniu do wniosku ostatecznie zadano następujące pytanie.

Czy usługi cash-poolingu powinny zostać rozpoznane przez Spółkę jako import usług podlegających zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej: "ustawa o VAT"), do których rozliczania zobowiązana będzie Spółka jako nabywca usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku, usługi cash-poolingu powinny zostać rozpoznane jako import usług podlegający zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, do których rozliczania będzie zobowiązana Spółka jako nabywca usługi.

Zgodnie z regulacjami art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (z zastrzeżeniem art. 28b ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1ila, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n).

Przez import usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. W takich przypadkach, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami VAT są m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w przekonaniu Wnioskodawcy, w sytuacji gdy usługi cash-poolingu będą świadczone przez Bank z siedzibą w Szwecji (ewentualnie oddział w Norwegii lub Finlandii) na rzecz Uczestnika mającego siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, wartość usług nabywanych przez Uczestnika powinna być wykazana jako import usług.

Według Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, do rozpoznania importu usług będzie zobowiązana Spółka jako podmiot będący usługobiorcą, mający siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. W konsekwencji, Spółka będzie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT na podstawie 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że Uczestnik będący nabywcą usług świadczonych przez Bank, spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. W konsekwencji, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Spółka) posiada siedzibę działalności gospodarczej. Świadczone usługi stanowią zatem dla Spółki import usług w rozumieniu ustawy o VAT, wobec czego Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tego tytułu.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia wskazanej czynności od podatku od towarów i usług, Wnioskodawca ponownie zauważa, że w związku z uczestnictwem w Umowie cash-poolingu będzie nabywał kompleksową usługę świadczoną przez Bank. Tym samym, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na zasadzie importu usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, od podatku od towarów i usług zwolnione są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Również art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "Dyrektywa VAT") przewiduje zwolnienie z podatku od wartości dodanej transakcji, łącznie z pośrednictwem, dotyczących rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych (z wyłączeniem windykacji należności).

Usługa świadczona przez Bank na rzecz Spółki polega na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową Uczestników (w tym Wnioskodawcy) przystępujących do cash-poolingu. Mając na względzie charakter usługi cash-poolingu, stanowiącej modyfikację umów kredytowych i umów o prowadzenie rachunków bankowych, usługi te powinny korzystać z powyższego zwolnienia. W konsekwencji, z punktu widzenia Uczestnika, import usług zarządzania płynnością finansową nie powinien być obciążony VAT.

Kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową w opisanym zdarzeniu przyszłym, która ma być świadczona przez Bank na rzecz Spółki, odpowiada zakresowi usług opisanych w przywołanym przepisie ustawy VAT oraz Dyrektywy VAT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, jako nabywcy przedmiotowych usług, analizowana usługa będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując powyższe uwagi, Wnioskodawca stwierdza, iż będzie zobowiązany do opodatkowania importu usług zarządzania płynnością finansową, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski. Mając z kolei na uwadze przepisy ustawy o VAT, usługa cash-poolingu nabywana przez Uczestnika będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Wnioskodawca zaznacza, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów. Dla przykładu powołuje interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 marca 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1282/11/IK) oraz interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 grudnia 2012 r. (sygn. IPPP3/443-1325/11-5/LK).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. organ wskazuje, że powołany przez Spółkę art. 28b ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2013 r. uzyskał następujące brzmienie: "Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n". Powołanie przez Spółkę poprzedniego brzmienia tego przepisu, pozostaje jednak bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Końcowo, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś wszystkich uczestników transakcji cash-poolingu. Uwzględniając powyższe, wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji, regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.