ITPP3/443-206a/12/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2013 r. (data wpływu 18 stycznia 2013 r.) oraz w dniu 4 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sprzedaży liści tytoniu (suszu tytoniowego) - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismami z dnia 17 stycznia 2013 r. oraz z dnia 4 lutego 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sprzedaży liści tytoniu (suszu tytoniowego).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, zamierza rozpocząć działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności będzie nabywanie od rolników liści tytoniu, a następnie ich sprzedaż. Liście w chwili nabycia nie będą pocięte, czy też przetworzone chemicznie i przemysłowo, lecz tylko osuszone w stopniu pozwalającym na ich przechowywanie. Wnioskodawca będzie sprzedawał liście tytoniu w takim stanie, w jakim otrzyma je od rolników. Nie będzie w żaden sposób przetwarzał tych liści.

Wnioskodawca zamierza jednocześnie kupić maszynę przeznaczoną do cięcia ziół. Maszyna zostanie umieszczona w pomieszczeniu, w którym będzie dokonywana sprzedaż liści tytoniu. W pobliżu maszyny będzie umieszczona informacja, iż jest ona do dyspozycji klientów. Klienci będą mogli nieodpłatnie ciąć zakupione liście tytoniu. Maszynę będą użytkować wyłącznie klienci, którzy będą ciąć zakupiony tytoń wyłącznie osobiście. Wnioskodawca nie będzie ciął tytoniu dla klientów. Wnioskodawca nie będzie też sprzedawał tytoniu pociętego.

Wnioskodawca wskazuje, iż liście mogą służyć jako naturalny środek bakteriobójczy i grzybobójczy w rolnictwie i ogrodnictwie lub odświeżacz powietrza wchłaniający obce zapachy. Nie wyklucza, iż jego klienci będą kupować sprzedawane przez niego liście tytoniu celem użycia ich do palenia. Jednakże ewentualne palenie tych liści będzie możliwe wyłącznie po odpowiednim ich pocięciu przez samych klientów. Wnioskodawca przed zakupem będzie informował klientów, iż nie będzie ciął liści dla klientów i nie odpowiada za efekt pocięcia kupionych liści (tzn. czy rzeczywiście będą nadawały się do palenia po ich pocięciu osobiście przez klienta). Liście będą sprzedawane konsumentom, jak również przedsiębiorcom. Sprzedaż będzie odbywać się w ilościach hurtowych lub detalicznych, w zależności od preferencji kontrahenta. Sprzedaż będzie odbywać się w tradycyjnym sklepie lub przez Internet.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 stycznia 2013 r. wskazano, że liście tytoniu (suszu tytoniowego) będą sprzedawane również wszystkim innym podmiotom, niż podmioty prowadzące składy podatkowe lub pośredniczące podmioty tytoniowe. Niepocięte liście tytoniu będą sprzedawane luzem.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku z dnia 4 lutego 2013 r. wskazano ponadto, iż:

* nabywany od rolników susz tytoniowy nie będzie zawierał należnego podatku akcyzowego,

* Wnioskodawca nie będzie podmiotem prowadzącym skład podatkowy, czy też pośredniczącym podmiotem tytoniowym,

* susz tytoniowy nie będzie oznaczony przez rolników lub Wnioskodawcę prawidłowymi znakami akcyzy,

* susz tytoniowy będzie nabywany luzem, bez opakowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym sprzedaż liści tytoniu w warunkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego - tzn. liści tytoniu niepociętych, lecz jedynie wysuszonych w stopniu pozwalającym na ich transport i przechowywanie, nie poddanych żadnej uprzedniej obróbce chemicznej, dokonywana zarówno na rzecz przedsiębiorców, jak i konsumentów, z jednoczesnym nieodpłatnym udostępnieniem klientom w miejscu sprzedaży maszyny, która będzie mogła być używana wyłącznie przez nabywców do samodzielnego cięcia kupionych liści tytoniu.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, liście tytoniu, które ma zamiar sprzedawać nie spełniają warunków do zaklasyfikowania ich do wyrobów tytoniowych. Tym samym przedmiotowe liście tytoniu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Art. 98 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym szczegółowo reguluje, jakie produkty należy uznać za wyroby tytoniowe. Liście tytoniu, które zamierza sprzedawać nie zaliczają się do żadnej kategorii wyrobów tytoniowych, tzn. nie są to ani papierosy, ani tytoń do palenia, ani też cygara i cygaretki. Tytoń, w świetle powyższego przepisu, może być uważany za wyrób tytoniowy, jeżeli jest przetworzony, tzn. zrolowany (art. 98 ust. 2 i ust. 4 ww. ustawy), pocięty, lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany - art. 98 ust. 5 ww. ustawy. Za wyrób tytoniowy uznaje się również odpady tytoniowe i produkty uboczne powstałe przy przetwarzaniu tytoniu. Wnioskodawca zamierza sprzedawać tymczasem całe liście tytoniu w takim stanie, w jakim otrzyma je od rolników, nie będzie w żaden sposób tych liści przetwarzał. Dlatego też nie można uznać takiego tytoniu za wyrób tytoniowy w rozumieniu wskazanej ustawy. Stąd też sprzedaż takiego tytoniu nie będzie podlegała podatkowi akcyzowemu. Na powyższą ocenę nie wpływa w ogóle fakt, iż zamierza udostępnić klientom maszynę do cięcia ziół. Podkreślenia bowiem wymaga, iż maszyny tej będą używać wyłącznie klienci już po zakupieniu całych liści tytoniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ze wskazanej regulacji wynika, iż osoba zainteresowana, to osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Zatem z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 78). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy.

Na wstępie wskazać należy, iż ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456) dokonano zmiany, miedzy innymi, przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w zakresie opodatkowania akcyzą suszu tytoniowego.

Od 1 stycznia 2013 r., zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią poz. 45 załącznika nr 1 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do wyrobów akcyzowych zalicza się susz tytoniowy - bez względu na kod CN.

Pośredniczący podmiot tytoniowy, to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności - art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy.

Czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1, art. 9a ust. 1 i 2, art. 9b ust. 1 i 2 oraz art. 100 ust. 1 i 2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa - art. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za sprzedaż, w myśl art. 9b ust. 2 ustawy, uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości - art. 9b ust. 3 ustawy.

W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu - art. 9b ust. 3 ustawy. W tej sytuacji, zgodnie art. 9b ust. 5 ustawy, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

W przypadku suszu tytoniowego, w myśl art. 11a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2a oraz pkt 8 i 9 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: będący nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od tego suszu zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu; będący pośredniczącym podmiotem tytoniowym zużywającym susz tytoniowy; będący podmiotem prowadzącym skład podatkowy zużywającym susz tytoniowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych.

Stosownie do art. 16 ust. 3a-4a ustawy, podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany przed dniem rozpoczęcia tej działalności powiadomić pisemnie o tym właściwego naczelnika urzędu celnego. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Właściwy naczelnik urzędu celnego bez zbędnej zwłoki pisemnie potwierdza przyjęcie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. Potwierdzenie to powinno zawierać dane, o których mowa w ust. 3a, oraz oznaczenie organu potwierdzającego.

Jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym lub pisemnym powiadomieniu o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy ulegną zmianie, podmiot jest obowiązany zgłosić zmianę właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana - art. 16 ust. 4 ustawy. Ponadto, pośredniczący podmiot węglowy oraz pośredniczący podmiot tytoniowy są obowiązani poinformować właściwego naczelnika urzędu celnego o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej w tym charakterze, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym zaprzestano prowadzenia działalności - art. 16 ust. 4a ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży przez pośredniczący podmiot tytoniowy suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, właściwy naczelnik urzędu celnego wydaje z urzędu decyzję o utracie ważności wydanego wcześniej temu pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu pisemnego potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu go z listy, o której mowa w art. 16 ust. 3c. Pisemne potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy traci ważność z dniem wydania ww. decyzji - art. 16a. ust. 2 ustawy.

W przypadku suszu tytoniowego, zgodnie z art. 24a ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Za susz tytoniowy, zgodnie z art. 99a ust. 1 ustawy, uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym. W myśl ust. 2 cyt. artykułu, podstawą opodatkowania suszu tytoniowego jest ilość tego suszu wyrażona w kilogramach. Stawka akcyzy na susz tytoniowy wynosi 218,40 zł za każdy kilogram - art. 99a ust. 3 ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 99a ust. 4 ustawy, w przypadku:

* bez jego oznaczenia znakami akcyzy, stawka akcyzy wynosi 436,80 zł za każdy kilogram.

W myśl art. 99a ust. 5 ustawy, w przypadku nabycia lub posiadania suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu, stosuje się stawkę akcyzy, o której mowa w ust. 4.

Ponadto, zgodnie art. 99a ust. 6 ustawy, nie dokonuje się:

* luzem bez opakowania.

W myśl art. 116 ust. 1a ustawy, obowiązek oznaczania suszu tytoniowego podatkowymi znakami akcyzy ciąży na podmiocie dokonującym czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1-3.

Wyroby akcyzowe, zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy, podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku akcyzowym susz tytoniowy został ujęty w katalogu wyrobów akcyzowych oraz objęty opodatkowaniem podatkiem akcyzowym, w przypadkach gdy jest on sprzedawany innym podmiotom niż podmioty będące pośredniczącymi podmiotami tytoniowymi lub podmiotami prowadzącymi składy podatkowe. Należy w tym miejscu podkreślić, że susz tytoniowy nie jest wyrobem tytoniowym ani w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, ani w rozumieniu przepisów unijnych.

Akcyzą objęto również nabycie lub posiadanie tego suszu przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu. Powyższe oznacza, iż co do zasady nie będzie powstawał obowiązek podatkowy w stosunku do podmiotu posiadającego susz tytoniowy, który sam go wyprodukował (np. w przypadku plantatora).

Unormowania ustawy przewidują w stosunku do suszu tytoniowego, który podlega opodatkowaniu, w celu umożliwienia sprawowania kontroli nad obrotem tym suszem, obowiązek jego oznaczania znakami akcyzy oraz obrotu tym wyrobem w opakowaniu. Zatem nie będzie możliwy w opisanym przypadku obrót suszem tytoniowym luzem. Stawka akcyzy na susz tytoniowy wynosi 218,40 zł za kilogram.

Zatem biorąc pod uwagę opis zawarty we wniosku oraz treść powołanych przepisów stanowisko Spółki jest prawidłowe tylko w części. Zgodzić bowiem należy, iż opisanych we wniosku liści tytoniu (suszu tytoniowego) nie zalicza się, w myśl przepisów ustawy, do wyrobów tytoniowych.

Jednakże należy zauważyć, że co do zasady susz tytoniowy, czyli suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym podlega obecnie opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zobowiązany będzie do nabycia przedmiotowych liści tytoniu (suszu tytoniowego) na zasadach ogólnych z zapłaconym podatkiem akcyzowym. Zatem podatnikiem akcyzy będzie kontrahent.

W przypadku, gdy nabędzie Pan susz tytoniowy, który nie został opodatkowany akcyzą w należnej wysokości na wcześniejszym etapie obrotu i nie będzie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu, to podatnikiem akcyzy będzie Wnioskodawca, jednakże nie z tytułu sprzedaży lecz, z uwagi na zasadę jednokrotności opodatkowania akcyzą, z tytułu nabycia lub posiadania tych wyrobów.

Ponadto, co należy podkreślić, w związku z obowiązkiem związanym z oznaczaniem suszu tytoniowego znakami akcyzy kontrahent Wnioskodawcy nie będzie mógł dokonać sprzedaży przedmiotowych wyrobów luzem, bez opakowania.

Rozstrzygnięcie tutejszego organu dotyczące wątpliwości Wnioskodawcy w pozostałym zakresie zawarto w postanowieniu o sygn. akt ITPP3/443-206b/12/JK.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że tutejszy organ nie mógł zgodzić się ze stanowiskiem Spółki w pełnym zakresie, stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa - art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.