ITPP3/443-139A/08/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) uzupełnione pismem z dnia 28 maja 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania tzw. wolnych kwasów tłuszczowych przeznaczonych na cele opałowe - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania tzw. wolnych kwasów tłuszczowych przeznaczonych na cele opałowe.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka zamierza nabywać i odsprzedawać na cele opałowe tzw. wolne kwasy tłuszczowe (dalej WKT) o klasyfikacji PKWiU 24.14.3 jako kwasy tłuszczowe monokarboksylowe przemysłowe. Do celów podatkowych należą również do grupowania PKWiU 24.14.3. Produkt w temperaturze 350°C destyluje maksymalnie w 27%. Gęstość w zależności od jakości surowca w temperaturze 15°C wynosi od 907 do 911 kg/m ^3. WKT przeznaczone na cele opałowe nie będą podlegały procesom technologicznym u Wnioskodawcy. Naliczanie akcyzy opierałoby się na podstawie dokumentów zakupu (faktur) wg stawki 60 zł od 1000 kg, które wynika z poz. nr 2 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek w podatku akcyzowym. Od każdej partii zakupionego towaru Spółka odprowadzałaby podatek akcyzowy z tytułu posiadania. Spółka 100% zakupionego towaru (WKT) sprzedawałaby tylko i wyłącznie na cele opałowe. Wnioskodawca zaznaczył, iż jego zdaniem, WKT, którymi będzie handlować nie mogą być wykorzystane jako paliwo do silników ze względów obiektywnych. Nabywanie WKT odbywałoby się od podmiotu trzeciego, który nie prowadzi składu podatkowego, gdyż sprzedaje WKT na inne cele, niż opałowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki zakup i sprzedaż WKT przez naszą Spółkę może odbywać się poza składem podatkowym, gdyż rozliczenie akcyzy odbywać się będzie na podstawie dokumentów zakupu WKT, które jednocześnie nie mogą być wykorzystane, jako paliwo do silników, więc nie muszą być barwione nieusuwalnym znacznikiem.

Przedstawiony sposób rozliczenia akcyzy na podstawie dokumentów zakupu jest prawidłowy, gdyż w ten sposób nie zostanie nigdy zaniżona podstawa opodatkowania np. o ubytki towarów akcyzowych, więc obniży to znacznie również koszty działania administracji podatkowej.

Stawka podatku akcyzowego na WKT sprzedawane na cele opałowe wynosi 60 zł za 1000 kg, gdyż WKT nie spełniają norm z poz. 2 pkt a) załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., które nakłada obowiązek stosowania stawki 233 zł za 1000 l.

Barwienie oleju opałowego ma za zadanie kontrolę nad wykorzystywaniem go na cele pędne (do napędu silników), skoro WKT nie mogą z powodu własności fizyko-chemicznych być wykorzystane jako paliwo do silników, to brak jest w tym wypadku obowiązku barwienia WKT, tak jak oleju opałowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe są to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1, a wyroby akcyzowe zharmonizowane są to paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 2 do ustawy.

Stosownie do art. 62 ust. 1 ustawy do paliw silnikowych i olejów opałowych zaliczamy:

* wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 oraz

* pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych bez względu na symbol PKWiU i kod CN.

W myśl art. 62 ust. 2 wymienionej ustawy olejami opałowymi są również inne wyroby, z wyjątkiem węgla, koksu, torfu i innych porównywalnych z nimi węglowodorów stałych oraz gazu ziemnego, służące do celów opałowych. Zatem o kwestii uznania danego wyrobu za akcyzowy zharmonizowany, winno decydować jego bezpośrednie przeznaczenie do celów opałowych.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 wymienionej ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów nieprawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym opodatkowaniu akcyzą podlega w przedstawionym zdarzeniu przyszłym posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. W świetle przepisu art. 4 ust. 3 ustawy, nabycie lub posiadanie wyrobu podlega opodatkowaniu wówczas, jeżeli na wcześniejszym etapie nie została zapłacona akcyza lub została zapłacona w mniejszej wysokości niż należna. Oznacza to, iż aby opodatkować akcyzą nabycie lub posiadanie WKT musiałby powstać w stosunku do tego wyrobu obowiązek podatkowy z tytułu innej czynności, np. produkcji, sprzedaży, importu, nabycia wewnątrzwspólnotowego. W przedmiotowej sprawie w przypadku WKT produkowanego na cele inne niż opałowe, obowiązek podatkowy z tytułu żadnej z czynności wymienionych w art. 4 ust. 1 i 2 ustawy nie powstanie. Zatem obowiązek podatkowy w sytuacji opisanej we wniosku powstanie, w przypadku WKT, z tytułu sprzedaży wyrobu jako oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych.

Stosownie do art. 64 ustawy podstawą opodatkowania paliw silnikowych i olejów opałowych jest liczba litrów gotowego wyrobu w temperaturze 15°C, a w przypadku ciężkich olejów opałowych, gazu płynnego i metanu jest liczba kilogramów gotowego wyrobu.

Zgodnie z treścią załącznika nr 1, Tabeli stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) do obliczenia należnego podatku akcyzowego, dla celów podatkowych przyjmuje się objętość paliw w temperaturze 15°C; w przypadku wyznaczania objętości paliw przez ważenie i pomiar gęstości jako podstawę do obliczeń należy przyjąć masę paliwa. Zatem do obliczenia należnego podatku akcyzowego należy przyjąć faktyczną ilość sprzedawanego oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych.

Podkreślić należy, iż do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy, klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Zatem, w przedmiotowej sprawie należy zastosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Dla celów kontroli obrotu olejami opałowymi został wprowadzony obowiązek ich znakowania i barwienia. Na podstawie delegacji wynikającej z art. 66 ust. 2 ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z dnia 30 maja 2005 r. w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu (Dz. U. Nr 96, poz. 815 z późn. zm.). Zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia dla celów kontroli obrotu, znakowaniu i barwieniu podlegają oleje opałowe, z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa od 890 kg/m ^3, bez względu na symbol PKWiU, sklasyfikowane w pozycji CN 2710 oraz oleje napędowe, oznaczone symbolem PKWiU 23.20.15, objęte kodami CN 2710 19 41, 2710 19 45 lub 2710 19 49 - przeznaczone na cele opałowe. Przedmiotowy wyrób nie spełnia powyższych warunków, zatem nie podlega on znakowaniu i barwieniu.

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy stawka akcyzy na paliwa silnikowe wynosi 2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 233 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na ciężkie oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 60 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu, a na gaz płynny i metan używany do napędu pojazdów samochodowych 700 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu. Wnioskodawca trafnie przyjął we wniosku, jeśli wypełnione zostaną przesłanki wynikające z powyższych przepisów prawa, zastosowanie będzie miała stawka podatku określona w poz. 2 załącznika nr 1, tj. Tabeli stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.). Stawka akcyzy na oleje opałowe (bez względu na symbol PKWiU) przeznaczone na cele opałowe, z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy temperaturze 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa od 890 kg/m ^3, w przypadku gdy oleje te są zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem wynosi 232 zł/1.000 litrów. Natomiast na pozostałe oleje opałowe (bez względu na symbol PKWiU), przeznaczone do celów opałowych, z wyłączeniem ciężkich olejów opałowych, stawka akcyzy wynosi 60 zł/1.000 kg.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży przedmiotowego wyrobu w celu wykorzystania go jako oleju opałowego do celów opałowych będzie on podlegał opodatkowaniu akcyzą. Stawka podatku na wyrób opisany we wniosku została obniżona do wysokości 60,00 zł/1.000 kg. Do obliczenia należnego podatku akcyzowego, dla celów podatkowych przyjmuje się objętość paliw w temperaturze 15°C, zaś w przypadku wyznaczania objętości paliw przez ważenie i pomiar gęstości jako podstawę do obliczeń należy przyjąć masę paliwa. Jak wynika z powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest w części zbieżne ze stanowiskiem organu, to jednak nie można uznać go za prawidłowe, gdyż błędnie wskazano moment powstania obowiązku podatkowego oraz sposób określenia ilości wyrobu akcyzowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.