ITPP3/443-117/10/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu 16 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego w zakresie możliwości zwolnienia od akcyzy oleju napędowego wykorzystywanego do płukania instalacji produkcyjnej asfaltów - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 lipca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie możliwości zwolnienia od akcyzy oleju napędowego wykorzystywanego do płukania instalacji produkcyjnej asfaltów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi skład podatkowy i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej m.in. na produkcji wyrobów energetycznych oraz obrocie tymi wyrobami, zużywa olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 (dalej: "olej płuczący") do celów związanych z płukaniem instalacji (znajdującej się poza składem podatkowym prowadzonym przez Spółkę) służącej do produkcji asfaltu - Spółka tym samym świadczy usługę płukania instalacji pozostającej w posiadaniu innego podmiotu gospodarczego. Wydanie wyrobu (oleju płuczącego) ze składu podatkowego Spółki odbywa się w ten sposób, iż po otrzymaniu zamówienia od usługobiorcy (posiadającego instalację do produkcji asfaltu) Spółka dostarcza rurociągami olej płuczący, który przeznaczony jest wyłącznie do płukania tychże instalacji asfaltowych. Proces płukania instalacji, a zarazem sama usługa płukania instalacji, polega na tym, iż medium płuczące (olej płuczący) przechodzi pod ciśnieniem przez należące do usługobiorcy instalacje do produkcji asfaltu, wypłukując je z asfaltu, po czym "popłuczki" (mieszanina oleju płuczącego i wypłukanych resztek asfaltu) są odbierane zwrotnie rurociągiem przez Spółkę bezpośrednio z płukanej instalacji; odebrane "popłuczki" są wykorzystywane przez Spółkę do produkcji paliw po uprzednim wymieszaniu ich z ropą naftową. Obecnie wykorzystywany, w opisanym wyżej procesie technologicznym, olej płuczący jest klasyfikowany do kodu CN 2710 19 49 i wydawany jest ze składu podatkowego w procedurze z zapłaconą akcyzą. Od każdej zużytej partii oleju płuczącego Spółka nalicza podatek akcyzowy wg stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym dla pozostałych paliw silnikowych, t.j. wg stawki 1822 zł /1000 I.

Mając na uwadze treść § 10 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, oraz mając na względzie fakt, iż wydawany ze składu podatkowego Spółki olej płuczący będzie w przyszłości olejem napędowym, którego parametry umożliwią klasyfikację do kodu CN 2710 19 41, a olej ten nadal będzie olejem płuczącym wykorzystywanym wyłącznie do celów procesowych - technologicznych, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie możliwości objęcia opisanych wyżej dostaw oleju płuczącego zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie - na podstawie § 10 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 przeznaczony wyłącznie do płukania instalacji, który będzie wykorzystywany w sposób opisany (wykorzystywany wyłącznie do płukania instalacji produkcyjnej asfaltów) może być objęty zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie, określonym w § 10 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, określony w ustawie z dnia 6 grudnia 2009 r. o podatku akcyzowym katalog wyrobów, które mogą korzystać ze zwolnienia od akcyzy, uzupełniony jest o wyroby wskazane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. System zwolnień od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyrobów energetycznych przewiduje - oprócz wymienionych w art. 32 ust. 1 i ust. 4 wyrobów energetycznych wykorzystywanych do celów żeglugowych, lotniczych, do produkcji energii elektrycznej w elektrowniach oraz węglowodorów gazowych wykorzystywanych do celów opałowych - możliwość stosowania zwolnienia od akcyzy w przypadku wykorzystywania ich do celów wskazanych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, wydanym na podstawie art. 31 ust. 6, art. 38 ust. 2 pkt 1 i 2, art. 39 ust. 1 pkt 2 i art. 113 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

W ocenie Spółki, przepis § 10 ust. 3 wskazanego rozporządzenia stanowi, iż zwalnia się od akcyzy oleje napadowe oznaczone kodem CN 2710 19 41 wykorzystywane na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych - technologicznych, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 8 ustawy - jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy. Zdaniem Spółki, w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym zachodzi sytuacja określona w przytoczonym wyżej przepisie, polegająca na wykorzystaniu oleju napędowego do celów procesowo - technologicznych. Mając świadomość faktu, iż użyte w cytowanym rozporządzeniu sformułowanie "oleje procesowo - technologiczne" nie jest jednoznaczne, Spółka jest zdania, iż sprzedaż oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 do celów związanych z wykorzystaniem go do płukania instalacji produkcyjnej asfaltów jest bezsprzecznie wykorzystaniem oleju napędowego jako oleju procesowego - technologicznego, w związku z czym takie wykorzystanie oleju napędowego mieści się w zakresie normowania przepisu § 10 pkt 3 rozporządzenia.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, iż dostawa oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 przeznaczonego do płukania instalacji produkcyjnej asfaltów może korzystać ze zwolnienia od akcyzy określonego w § 10 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z treści wniosku wynika, iż opisana kwestia dotyczy rozstrzygnięcia możliwości objęcia zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie dostaw oleju napędowego klasyfikowanego do kodu CN 2710 19 41, jako oleju procesowego - technologicznego, wykorzystywanego wyłącznie do czyszczenia (płukania) instalacji do produkcji asfaltów. Olej napędowy zostałby wyprowadzony ze składu podatkowego Wnioskodawcy rurociągiem po ciśnieniem bezpośrednio do instalacji u odbiorcy. Następnie olej wracałby rurociągiem do składu podatkowego Zainteresowanego. W ocenie Spółki, olej napędowy w opisanej sytuacji można zaliczyć do olejów procesowych - technologicznych.

Zgodnie z treścią, przepisu § 10 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070), dalej zwanego rozporządzeniem, zwalnia się od akcyzy oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41, wykorzystywane na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych - technologicznych, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 8 i 9 ustawy - jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

W ocenie tutejszego organu, sposób przeznaczenia opisanego we wniosku oleju nie wypełni dyspozycji przepisów § 10 pkt 3 rozporządzenia, gdyż wyrób ten nie zostanie wykorzystany na cele olejów procesowych - technologicznych uprawniające do zastosowania zwolnienia od akcyzy. Wskazany przez Spółkę sposób wykorzystania oleju napędowego będzie polegał bowiem wyłącznie na myciu (płukaniu) instalacji do produkcji asfaltu.

Zatem, Spółka stosuje niedopuszczalną w przedmiotowej sytuacji wykładnię rozszerzającą. Należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Zdaniem organu, przepisy dotyczące zwolnienia od akcyzy dostarczanego oleju napędowego w sposób precyzyjny i jednoznaczny określają, sytuacje w których olej może korzystać ze zwolnienia.

Zatem, przepis § 10 pkt 3 rozporządzenia pozwala na zwolnienie od akcyzy olejów napędowych wykorzystywanych na cele:

* olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz

* olejów procesowych - technologicznych.

Wyjaśnić przy tym należy, iż znaczenie słów olej "procesowych - technologicznych" ma w języku polskim określone znaczenie. W przepisach regulujących kwestię zwolnienia od akcyzy brak jest definicji legalnej wymienionego pojęcia. Stąd też, wyjaśnień w tym zakresie należy poszukać w potocznym znaczeniu tych słów w języku polskim. Mają tu, zatem zastosowanie ogólnodostępne słowniki języka polskiego. W ramach wyjaśnienia definicji pojęcia "technologiczny" w "Słowniku języka polskiego" pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1995 r. t. III, s. 452. wskazano, iż pod pojęciem "proces technologiczny" należy rozumieć "zespół procesów fizycznych i chemicznych zachodzących przy produkcji".

Wobec powyższego, należy wskazać, że proces technologiczny, co do zasady, to uporządkowany zbiór czynności (proces) zmieniających własności fizyczne (kształt, wielkość), formę występowania lub własności chemiczne określonej substancji (materiału), przy wykorzystaniu całokształtu wiedzy dotyczącej konkretnej metody wytworzenia jakiegoś dobra lub uzyskania określonego efektu przemysłowego lub usługowego (technologii). Proces technologiczny razem z czynnościami pomocniczymi (np. przemieszczaniem materiału) stanowią proces produkcyjny, w wyniku którego otrzymywany jest dany produkt. Zatem, proces technologiczny stanowi główną część procesu produkcyjnego, w którym następuje obróbka materiału oraz wytworzenie wyrobu gotowego.

Innymi słowy, proces technologiczny jest częścią procesu produkcyjnego, którego zadaniem jest zmiana kształtu, wymiarów, wyglądu, położenia i właściwości przedmiotu obrabianego. Jedną z głównych części składowych procesu technologicznego jest operacja stanowiąca podstawową jednostkę przy planowaniu produkcji.

Zatem, biorąc pod uwagę analizowany przepis i znaczenie słów w nim zawartych stwierdzić należy, iż zwolnienie od akcyzy będzie miało zastosowanie do olejów napędowych wykorzystywanych w toku procesu produkcyjnego zmierzającego do wytworzenia określonego wyrobu (np. w taki sposób, że przedmiotowy olej wejdzie w skład produkowanego wyrobu; bądź też będzie niezbędny w celu przeprowadzenia procesu produkcyjnego). Natomiast, w opisanym zdarzeniu przyszłym, oleje napędowe będą faktycznie wykorzystywane po zakończeniu procesu produkcji asfaltów, wyłącznie jako środek myjący instalacje produkcyjne użytkowane w procesie technologicznym. Ponadto, przy udziale użytego oleju napędowego nie powstanie żaden inny wyrób (produkt).

Reasumując, opisany w zdarzeniu przyszłym olej napędowy zostanie dostarczony wyłącznie w celu wykorzystania do mycia (płukania) instalacji do produkcji asfaltu. Zatem, nie zostanie dostarczony w celu wykorzystania do procesów technologicznych, tym samym nie wypełni dyspozycji przepisu § 10 pkt 3 rozporządzenia, a Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia ze od akcyzy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.