ITPP3/443-10/10/JK - Możliwość uzupełniania treści oświadczenia dokumentującego sprzedaż oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2010 r. (data wpływu 21 stycznia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 stycznia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku akcyzowego w zakresie możliwości uzupełniania treści oświadczenia dokumentującego sprzedaż oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie możliwości uzupełniania treści oświadczenia dokumentującego sprzedaż oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży ciężkiego oleju opałowego, czyli wyrobu akcyzowego, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku akcyzowym. Z powyższych względów zobowiązana jest zgodnie z art. 89 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym do uzyskiwania od nabywców oświadczeń, zawierających m.in. określenie ilości nabywanych wyrobów. Spółka planuje w celu zabezpieczenia obrotu ciężkim olejem opałowym uzyskiwanie od nabywców, pełnomocnictw dla jej pracowników, do podawania ilości nalanego do cystern wyrobu akcyzowego. Odpowiednio umocowany pracownik Spółki wpisywałby ilość wyrobu akcyzowego po dokonaniu nalewu, lecz przed wyprowadzeniem wyrobu ze składu podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dopuszczalne jest uzupełnianie oświadczenia poprzez podawanie przez pracownika Spółki (pełnomocnika nabywcy) ilości rzeczywiście wydanego ciężkiego oleju opałowego w danej transakcji sprzedaży a zatem, czy posiadanie takiego oświadczenia umożliwia skorzystanie z obniżonej stawki podatku akcyzowego w odniesieniu do sprzedawanego wyrobu akcyzowego, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy

Spółka stoi na stanowisku, że uzupełnianie przez umocowanego pracownika Spółki na oświadczeniu składanym, w związku z art. 89 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, ilości rzeczywiście wydanego wyrobu, którego dotyczy zamówienie spełnia wymagania przepisów ww. ustawy, w szczególności jej art. 89 ust. 6.

Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy przepis ustawy o podatku akcyzowym nakłada na sprzedawcę ciężkiego oleju opałowego osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą obowiązek uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych. Jednym z elementów, który obligatoryjnie musi zawierać oświadczenie jest ilość nabywanych wyrobów.

Spółka wskazuje ponadto, że z uwagi na sposób zbierania oświadczeń oraz system handlowy i logistyczny zamawiania i dostarczania ciężkiego oleju opałowego, oświadczenia składane będą przed datą faktycznego nalewu ciężkiego oleju opałowego w składzie podatkowym. Sformułowanie zawarte w ustawie "sprzedawca wyrobów akcyzowych (...) jest obowiązany w przypadku sprzedaży (...) do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych" nie wyklucza, iż odpowiednio upoważniony pracownik Spółki, uzupełniać będzie oświadczenia złożone przez nabywcę poprzez podanie ilości rzeczywiście wydanego ciężkiego oleju opałowego. Uzupełnienie oświadczenia następować będzie po nalewie lecz przed wyprowadzeniem wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego.

W ocenie Spółki, opisany wyżej sposób uzupełniania oświadczeń w imieniu nabywcy, poprzez podanie ilości rzeczywiście wydanego ciężkiego oleju opałowego zapewnia spełnienie wymogu, określonego w art. 89 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego wyżej stanowiska i udzielenie pisemnej interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią przepisu art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub, będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 tego artykułu.

Stosownie do art. 89 ust. 6 ustawy wymienione oświadczenie powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

Ponadto, wymienione oświadczenie, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7 ustawy).

W myśl art. 89 ust. 16 w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż opisana kwestia dotyczy uzyskiwania przez sprzedawcę od nabywcy ciężkiego oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych oświadczenia uprawniającego do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy. Złożone pierwotnie sprzedawcy oświadczenie nie będzie zawierało danych dotyczących ilości wyrobu. Sprzedaż ciężkiego oleju opałowego dotyczy osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. W ocenie Wnioskodawcy dopuszczalne będzie uzupełnianie treści oświadczenia, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy, przez pracownika Wnioskodawcy, działającego na podstawie upoważnienia (pełnomocnictwa) udzielonego przez nabywcę, w zakresie ilości wydanego oleju opałowego po nalewie (wydaniu), a przed wyprowadzeniem wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego.

Zatem, w opisanym zdarzeniu przyszłym, sprzedawca oleju opałowego otrzymuje od nabywcy niekompletne oświadczenie, które zostanie uzupełnione po nalewie, czyli po wydaniu zakupionego oleju opałowego. Uzyskanie kompletnego oświadczenia związane więc będzie z czynnością wydania wyrobu akcyzowego, która następuje zwykle po dokonaniu sprzedaży, a nie z czynnością zawarcia umowy sprzedaży, czyli z faktem odstępowania oleju opałowego przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę. Przekazanie kompletnego oświadczenia nastąpi zatem później, niż określają to przepisy ustawy.

Wskazać należy, iż zaproponowany przez Wnioskodawcę sposób obrotu olejem korzystającym z preferencji podatkowej nie wypełni dyspozycji przepisów art. 89 ust. 5 pkt 1 oraz art. 89 ust. 6 ustawy, gdyż treść otrzymanego od nabywcy oświadczenia nie będzie oddawała stanu faktycznego w chwili sprzedaży paliw opałowych przeznaczonych do celów opałowych.

Oświadczenie jest dokumentem określającym jaka ilość oleju opałowego będzie przedmiotem preferencyjnej sprzedaży, zatem ilość oleju musi być znana przed dokonaniem transakcji sprzedaży i przed wydaniem wyrobu. Treść przepisów art. 89 ust. 5-12 ustawy wskazuje, iż sprzedawca oleju opałowego najpóźniej w chwili sprzedaży powinien otrzymać kompletne oświadczenie, które upoważnia do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy. Zatem, takim momentem nie jest czynność wydania oleju opałowego. To w chwili sprzedaży oleju opałowego konkretyzuje się, w oparciu o złożone oświadczenie, stawka akcyzy.

Brzmienie wymienionego przepisu wskazuje, iż Spółka zamierzając zastosować stawkę właściwą dla paliw opałowych powinna posiadać w chwili sprzedaży w pełni wypełnione (kompletne) przez nabywcę oleju oświadczenie. Przepisy ustawy w zakresie składanych oświadczeń nie przewidują stosowania procedury późniejszego uzupełniania oświadczeń przez nabywcę oleju opałowego po wydaniu oleju.

Zaznaczyć także należy, iż przepisy dotyczące oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego do celów opałowych wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie. Na sprzedawców olejów opałowych przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie uzyskiwania od nabywców oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów, których wypełnienie uprawnia do zastosowania stawek akcyzy właściwych dla paliw opałowych oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać oświadczenia. Dopiero uzyskanie przez sprzedawcę oświadczenia spełniającego wymogi określone w przepisach umożliwia zastosowanie stawki preferencyjnej. Zatem, w chwili sprzedaży wyrobu Spółka powinna otrzymać od nabywcy oświadczenie, które w zakresie swojej treści będzie dokumentem kompletnym, tj. dokumentem zwierającym wszystkie wymagane elementy, w tym ilość wyrobu.

Ocenę tutejszego organu potwierdza fakt, że przepisy ustawy w podobnym przypadku, gdy podmiot określony w art. 89 ust. 10 ustawy przedłoży oświadczenie, które będzie niekompletne, to sprzedawca ma obowiązek odmówić sprzedaży oleju opałowego na zasadach preferencyjnych. Zatem, z treści tego przepisu wynika, że oświadczenie o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego powinno zawierać wszystkie niezbędne elementy jeszcze przed zawarciem umowy sprzedaży.

Reasumując, podmiot sprzedający ciężki olej opałowy i zamierzający zastosować stawkę właściwą dla oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych powinien uzyskać od nabywcy oświadczenie które, najpóźniej w chwili sprzedaży, będzie zawierało wszystkie określone w ustawie elementy. Przez sprzedaż należy rozumieć moment zawarcia umowy, a nie fakt rozciągniętej w czasie jej realizacji. W ramach przepisów podatkowych określających wymogi formalne dotyczące składanych oświadczeń, nie określono procedury późniejszego, po wydaniu wyrobu, uzupełnienia ich treści. Wskazać należy, iż w przypadku niespełnienia warunków określonych w art. 89 ust. 5-15 ustawy stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.