ITPP2/4512-967/15/RS - Ustalenie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przeznaczonych na wynajem wraz z kierowcą, paliwa wykorzystywanego do ich napędu, części, akcesoriów, usług napraw, serwisowych i badań technicznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przeznaczonych na wynajem wraz z kierowcą, paliwa wykorzystywanego do ich napędu, części, akcesoriów, usług napraw, serwisowych i badań technicznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przeznaczonych na wynajem wraz z kierowcą, paliwa wykorzystywanego do ich napędu, części, akcesoriów, usług napraw, serwisowych i badań technicznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą - działalność taksówek osobowych (PKD 49.32.Z), opodatkowaną kartą podatkową. Korzysta ze zwolnienia podmiotowego VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT. Planuje Pan rozszerzenie działalności gospodarczej o wynajem i dzierżawę samochodów osobowych (PKD 77.11.Z), głównie będzie to wynajem samochodów wraz z obsługą (z kierowcą). Działalność będzie polegała na oddaniu samochodu w odpłatne używanie, samochody nie będą wykorzystywane na własne potrzeby. Zamierza Pan kupić kilka samochodów, zarówno na podstawie umów kupna auta, na podstawie faktur VAT lub umowy leasingu. W czasie użytkowania samochodów będzie Pan ponosił koszty związane z zakupem paliwa jaki i inne wydatki związane z eksploatacją tych samochodów (części, akcesoria, naprawy, serwis, badania techniczne). Zamierza Pan zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i opodatkowywać swoje usługi 8% stawką podatku, jako najem samochodów wraz z kierowcą. Usługi będą świadczone, na podstawie zawieranych umów, klientom stałym jak i kontrahentom doraźnym - bez umów. Między okresami najmu będzie Pan dojeżdżał tymi samochodami, aby je zatankować, umyć, dokonać naprawy, serwisu lub przeglądu technicznego oraz z konieczności dojazdu do/po klienta. Nie będzie Pan prowadził ewidencji przebiegu pojazdu oraz nie będzie składał VAT-26 w urzędzie skarbowym. Obsługę będzie prowadził Pan osobiści lub przez osoby zatrudnione na podstawie umów np. zlecenia, co będzie zapewniało pełny nadzór nad wykorzystywaniem pojazdów oraz wykluczy możliwość ich użycia do innych celów.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie.

Czy w związku z działalnością polegającą na oddaniu w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy pojazdów osobowych na rzecz osób fizycznych, osób prawnych, a także jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, będzie miał Pan prawo do odliczania 100% VAT naliczonego od zakupu samochodów na podstawie faktur VAT lub umowy leasingu, od zakupu paliwa, części, akcesoriów, napraw, usług serwisowych, badań technicznych i innych wydatków związanych z użytkowaniem i eksploatacją tych samochodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że profesjonalnie będzie zajmował się działalnością w zakresie wynajmu samochodów, zasadnym jest traktowanie tych samochodów jako pojazdów przeznaczonych na wynajem, w odniesieniu do których można odliczyć VAT z tytułu ich używania w pełnej wysokości bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i składania informacji VAT-26. W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do odliczenia VAT w wysokości 50% kwoty podatku wynikającej z faktury. Z tym, że ograniczenie to nie ma zastosowania w sytuacji określonej w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, odliczenie VAT w pełnej wysokości przysługuje w odniesieniu do wydatków:

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, pojazdy uznawane są za wykorzystywane wyłączne do działalności gospodarczej podatnika w przypadku jeżeli:

* sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza na określonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

* konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, jak również składanie informacji VAT-26, zgodnie z art. 86a ust. 5, nie dotyczy pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

* jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Fakt, że pomiędzy poszczególnymi okresami, na które samochody będą wynajmowane, będzie Pan dokonywał tankowania, dojazdów do mechanika, czy stacji kontroli pojazdów lub do/po klienta, nie zmienia wyłącznego przeznaczenia tych samochodów, którym jest oddanie ich w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Czynności związane z utrzymaniem i eksploatacją samochodów przeznaczonych wyłącznie na wynajem są niezbędne do świadczenia usług najmu. Dlatego też uważa Pan, że nie można w takich przypadkach uznać, że samochody wykorzystywane są również do innych celów niż wynajem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie wydatków związanych z pojazdami samochodowymi są uregulowane w art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, który od dnia 1 kwietnia 2014 r. otrzymał, nadane ustawą z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312, z późn. zm.), następujące brzmienie.

Zgodnie z ust. 1 pkt 1 ww. artykułu, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Przez pojazdy samochodowe - stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy - rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Stosownie do zapisu art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

W świetle ust. 4 powołanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Zgodnie z ust. 6 tegoż artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

* jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W myśl ust. 13 tegoż artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku tym, w pozycji:

* 156 wymieniono "Usługi taksówek osobowych" PKWiU 49.32.

* 157 wymieniono "Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany" PKWiU 49.39.

Jak stanowi art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 41 ust. 1 pkt 13 powołanej ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W załączniku tym pod symbolem 49.32 wymieniono "Usługi taksówek osobowych", które obejmują m.in. "Wynajem samochód osobowych z kierowcą" PKWiU 49.32.12.0.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem Pana działalności nie będzie oddanie w odpłatne używanie samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, o których to czynnościach stanowi art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro - jak wynika z treści wniosku - usługi te opodatkowane będą stawką 8%, to Pan będzie dokonywał nabycia m.in. paliwa, Pan (bądź osoba zatrudniona przez Pana) będzie kierował tymi samochodami, to - przy uwzględnieniu faktu, że wg PKWiU usługi wynajmu samochodu z kierowcą mieszczą się w grupowaniu 49.32 "Usługi taksówek osobowych" - należy uznać, że będzie Pan świadczył te usługi. W związku z powyższym art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy nie znajdzie zastosowania. Z uwagi na to, że z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nie będzie Pan prowadził ewidencji przebiegu dla tych pojazdów oraz nie złoży informacji o tych pojazdach VAT-26 do naczelnika urzędu skarbowego, nie będzie miał prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od ww. wydatków, lecz prawo do odliczenia 50% tej kwoty, o ile nie będą zachodziły wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku obowiązującej dla usług, które zamierza Pan świadczyć, gdyż w tym zakresie nie postawiono pytania ani nie przedstawiono stanowiska, a fakt że będą opodatkowane stawką 8% przyjęto jako element zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.